<<
>>

3.2. Методика формирования консолидированной финансовой отчетности в соответствии с требованиями МСФО

В настоящее время как во всем мире, так и в России возрастает роль корпоративной отчетности особого вида — консолидированной финансовой отчетности. Причины хорошо известны: глобализация бизнеса, укрупнение корпораций вследствие слияний и приобретений, преодоление государственных границ и развитие транснациональных корпораций, активный выход российских компаний на международные фондовые рынки.

Переход на составление финансовой отчетности по Международным стандартам финансовой отчетности - это решение проблем повышения качества корпоративного управления компанией, проблем организации и ведения управленческого учета и формирования консолидированной отчетности группы компаний.

Международные стандарты финансовой отчетности по сути являются единственно возможной и правильной методологией отражения финансового состояния любого хозяйствующего субъекта. Как только станет возможным использование показателей баланса, подготовленных в соответствии с МСФО, для расчета нормативов достаточности капитала, то с этого момента появится возможность определения реального риска, который принимают на себя инвесторы[119].

Одним из важных шагов в адаптации российского учета и отчетности к Международным стандартам финансовой отчетности стало принятие Федерального закона «О консолидированной финансовой отчетности» от 27.07.2010 №208-ФЗ (в редакции от 29.12.2012), который решил задачу обеспечения гарантированного доступа заинтересованных пользователей к качественной, надежной и сопоставимой информации о группе хозяйствующих субъектов. В процессе решения этой задачи проведено признание международных

стандартов на территории РФ, установлена обязанность составления консолидированной финансовой отчетности по МСФО, а также обязанность проведения аудита и публикации такой отчетности. Ряд акционерных обществ и других компаний, не попавших в сферу прямого влияния указанного закона, формируют консолидированную отчетность по требованию акционеров (учредителей), инвесторов, кредитных организаций и других организаций на добровольной основе.

Такие компании могут выбрать для составления отчетности приемлемую систему учета, в том числе российские стандарты или официально признанные документы МСФО, в зависимости от пожелания заинтересованных пользователей.

Необходимо отметить, что и до принятия Закона №208-ФЗ формирование и представление консолидированной отчетности регламентировались прежним Федеральным законом «О бухгалтерском учете» от 21.11.1996 №129-ФЗ, Положением по ведению бухгалтерского учета «Бухгалтерская отчетность организации» (ПБУ 4/99), утвержденным Приказом Минфина России от 06.07.1999 №43н и Приказом Минфина России «О Методических рекомендациях по составлению и представлению сводной бухгалтерской отчетности» от 30.12.1996 №112 (в редакции последующих изменений). С 1 января 2013 года указанные методические рекомендации организациями не применяются, за исключением организаций, ценные бумаги которых допущены к организованным торгам путем их включения в котировальный список и которые составляют консолидированную отчетность по иным, отличным от МСФО, международно признанным правилам, а также организаций, облигации которых допущены к организованным торгам путем их включения в котировальный список.

Методология консолидации достаточно сложна, но в то же время логична и оправданна, поскольку она вытекает из экономической сущности бизнеса и роли отчетности как информационной базы для принятия решений. К сожалению, в России вопросы консолидации отчетности все еще остаются известными лишь узкому кругу специалистов. Как следствие, недопонимание возникает и среди тех, кто занимается автоматизацией учета, ведь техника консолидации вытекает из

методологии и поэтому она тоже весьма трудоемка. А это, в свою очередь, объясняет необходимость применения специализированных информационных технологий.

В настоящее время порядок формирования консолидированной финансовой отчетности российскими компаниями регулируют стандарты МСФО, приведенные в таблице 3.20.

Следует отметить, что появление МСФО (IFRS) 10 - 12 введенных Приказом Минфина России «О введении в действие и прекращении действия документов Международных стандартов финансовой отчетности на территории Российской Федерации» от 18.07.2012 №106н, обусловлено целым рядом причин, среди которых следует отметить:

- требование пользователей отчетности сделать ее как можно более прозрачной;

- главенство идеи постоянного совершенствования правил подготовки отчетности;

- осмысление практического опыта использования стандартов, особенно в непростых кризисных условиях.

Таблица 3.20 Стандарты МСФО, регулирующие консолидированную отчетность1

Номер стандарта Название стандарта
МСФО (IAS) 27 «Отдельная финансовая отчетность» (вместо МСФО (IAS) 27 «Консолидированная и отдельная финансовая отчетность»)
МСФО (IFRS) 10

МСФО (IFRS) И

МСФО (IFRS) 12

«Консолидированная финансовая отчетность» (вместо МСФО (IAS) 27 «Консолидированная и отдельная финансовая отчетность»)

«Совместная деятельность» (вместо МСФО (IAS) 31 «Участие в совместном предпринимательстве»)

«Раскрытие информации об участии в других предприятиях»

МСФО (IAS) 28 «Инвестиции в ассоциированные и совместные предприятия» (вместо МСФО (IAS) 28 «Инвестиции в ассоциированные предприятия»)

доставлено автором. При консолидации отчетности, в зависимости от специфических особенностей бизнеса, применяют и другие стандарты

Новые стандарты МСФО (IFRS) 10 - 12, применяются с 1 января 2013 года и повлекли изменения в консолидационных процедурах для следующих компаний:

- имеющих долю участия в других компаниях менее 50%;

- имеющих потенциальные права голоса в компаниях - объектах инвестиций;

- представляющих собой компании, управляющие инвестициями, активами или фондами;

- использующих компании специального назначения;

- учитывающих совместно контролируемые компании по методу пропорциональной консолидации;

- осуществляющих деятельность в строительстве, биотехнологии и добывающих отраслях, в которых характерно осуществление совместных проектов, которые могут представлять собой соглашения о совместной деятельности.

Консолидированная финансовая отчётность (далее КФО) — финансовая отчётность группы взаимосвязанных организаций, рассматриваемых как единое хозяйственное образование. Форма объединения компаний или инвестиций находит отражение в методах консолидации, к которым, в соответствии с МСФО, относятся: метод полной консолидации; метод признания доли совместных активов, обязательств, доходов и расходов; и метод долевого участия. Методы консолидации и области их применения могут быть представлены в виде рисунка 3.2 (с учетом изменений стандартов, обязательных для применения с 01.01.2013).

В результате применения метода полной консолидации финансовая отчетность группы представляется как финансовая отчетность единого хозяйствующего субъекта, при этом консолидации подлежат все чистые активы дочерних компаний (приоритет контроля над владением), а права меньшинства отражаются в пассиве консолидированного балансового отчета.

При подготовке консолидированной финансовые отчетности материнской и дочерних компаний объединяются путем построчного сложения аналогичных

Рис.3.2. Методы формирования консолидированной финансовой отчетности1

статей активов, обязательств, капитала, доходов и расходов. Затем, для того чтобы консолидированная отчетность представляла финансовую информацию о группе как о едином хозяйствующем субъекте, выполняются следующие действия.

Во-первых, балансовая стоимость инвестиций материнской компании в дочерние компании и принадлежащая материнской компании доля в капитале каждой дочерней компании взаимоисключаются. Возникающий при этом гудвилл учитывается в соответствии с требованиями МСФО (IFRS) 3 «Объединения бизнеса»;

Во-вторых, определяются неконтролирующие доли в прибылях или убытках консолидируемых дочерних компаний за отчетный период. Неконтролирующие доли в чистых активах консолидируемых дочерних компаний определяются отдельно от доли, принадлежащей акционерам материнской компании. Неконтролирующая доля в чистых активах состоит из: величины, приходящейся на эти неконтролирующие доли на дату исходной сделки по объединению,

рассчитанной в соответствии с МСФО (IFRS) 3; и неконтролирующие доли в изменениях капитала дочерних компаний, произошедших с даты указанной сделки по объединению.

В отношении применения принципов подготовки и представления финансовой отчетности компаний, имеющих долю участия в совместно контролируемую деятельность, необходимо отметить, что начиная с 1 января 2013 года МСФО (IFRS) 11 «Совместная деятельность» полностью заменил собой МСФО (IAS) 31 «Участие в совместном предпринимательстве». Введенный стандарт не предполагает применения метода пропорциональной консолидации для целей отражения доли активов, обязательств, доходов и расходов, относящихся к компании, имеющей долю в совместно контролируемой деятельности. Отличительные особенности требований МСФО (IFRS) 11 «Совместная деятельность» и его предшественника МСФО (IAS) 31 «Участие в совместном предпринимательстве» представлены на рисунке 3.3.

Следует отметить, что представленная на рисунке 3.3 классификация совместной деятельности как совместной операции или совместного предприятия зависит от прав и обязательств сторон совместной деятельности. Если у сторон, обладающих совместным контролем над деятельностью, предполагается наличие прав на активы и ответственности по обязательствам, связанным с деятельностью, то такой вид совместной деятельности классифицируется как совместные операции. В связи со своей долей участия в совместной операции участник признает: свои активы, включая свою долю в совместных активах; свои обязательства, включая свою долю в совместных обязательствах; свою выручку от продажи доли в продукции, произведенной в результате совместной операции; свою долю выручки от продажи продукции, произведенной в результате совместной операции; и свои расходы, включая долю в совместных расходах. Участник совместного предприятия должен признать свою долю участия в совместном предприятии как инвестиции и отразить такие инвестиции в учете с использованием метода долевого участия.

Рис.3.3. Отличительные особенности требований МСФО (IFRS) 11 «Совместная деятельность» и его предшественника МСФО (IAS) 31«Участие в совместном предпринимательстве»1

Аналогичный подход с применением метода долевого участия применяется при учете инвестиций в ассоциированные предприятия. Такие инвестиции первоначально (в момент инвестирования) признаются по себестоимости, а затем их стоимость корректируется с учетом признания доли инвестора в чистых активах объекта инвестирования после приобретения.

Необходимо отметить, что ассоциированная компания и совместное предприятие не являются частью группы, поэтому элиминирование внутригрупповых операций не применяется.

Что касается формирования консолидированной финансовой отчетности группы, то оно основано на объединении информации, содержащейся в отчетности материнской и дочерних компаний. Но консолидация не сводится к построчному сложению аналогичных статей активов, обязательств, капитала, доходов и расходов, и выделению в составе капитала доли неконтролирующих акционеров. Процесс консолидации предусматривает целый ряд специальных расчетов и может быть представлен в виде многошаговой процедуры — методики 1МСФО (IFRS) 10 Соглашения о совместной деятельности. Презентация PWC. 2012.

формирования показателей консолидированной финансовой отчетности. При этом на каждом шаге предусматриваются те или иные действия по превращению финансовых отчетов отдельных компаний и некоторой дополнительной информации в комплект консолидированной отчетности, составленной в соответствии с теми или иными стандартами.

В ходе исследования определено, что до настоящего времени не сложилось единого подхода к определению этапов формирования консолидированной отчетности, раскрытию организационного механизма этого сложного учетного процесса. Процесс формирования консолидированной финансовой отчетности в каждой группе компаний выстраивается индивидуально и зависит от множества факторов: организационно-правовой формы, применяемых стандартов,

технических и других возможностей компаний.

При формировании методики составления консолидированной отчетности по МСФО учитывались следующие позиции.

Во-первых, точность исходной информации, используемой при консолидации, в большой мере зависит от степени методологической проработанности процесса формирования отдельной финансовой отчётности, а также строгого соблюдения участниками процесса подготовки финансовой отчетности методики и регламента отражения фактов возникновения хозяйственных операций в соответствии с требованиями МСФО.

Во-вторых, методики подготовки отчетности могут значительно варьироваться в различных компаниях в зависимости от их отрасли, поэтому вовлечение в процесс подготовки консолидированной отчетности внутренних специалистов, работающих в компании, знающих специфику ее деятельности, является необходимым.

На основе изучения методик формирования консолидированной финансовой отчетности в соответствии с требованиями МСФО, рассмотренных в научной и специализированной литературе, в ходе исследования предложены авторские подходы к формированию консолидированной финансовой отчетности

в соответствии с требованиями МСФО, представленные в виде методики на рисунке 3.4.

Рис.3.4. Методика формирования консолидированной финансовой отчетности в соответствии с требованиями МСФО1

1 Составлено автором

Представленная на рисунке 3.4 последовательность этапов формирования консолидированной финансовой отчетности включает стратегический, методический, прикладной и контрольный модули, которые содержат:

- предложенные мероприятия по формированию регламента процесса консолидации (стратегический модуль);

- выработанные рекомендации по формированию единой учетной политики, единого структурированного рабочего плана счетов, правил переноса данных компаний группы в модель консолидации (методический модуль);

- рекомендуемые этапы подготовки консолидированной финансовой отчетности в соответствии с МСФО (прикладной модуль);

- предложенные контрольные мероприятия, позволяющие обеспечить достоверность подготовленной консолидированной отчетности по МСФО (контрольный модуль).

Стратегический модульпредлагаемой методики формирования консолидированной финансовой отчетности по МСФО рассматривает следующие аспекты.

Во-первых, определение целей и задач при формировании консолидированной финансовой отчетности для нужд пользователей. На данном этапе необходимо определить, с какой целью компания намерена готовить консолидированную финансовую отчетность в соответствии с МСФО, периодичность такой подготовки, ведь это в значительной мере определяет применяемую на практике методику. Например, необходимость автоматизации процесса подготовки консолидированной финансовой отчетности может быть обусловлена существующими у компании ограничениями по срокам подготовки консолидированной финансовой отчетности. Необходимо отметить, что подготовленная в кратчайшие сроки отчетность по МСФО для большинства компаний служит базой для принятия оперативных обоснованных решений менеджментом компании. Также необходимость автоматизации процесса подготовки консолидированной финансовой отчетности по МСФО может быть обусловлена потребностью компании в повышении прозрачности самого

процесса, что повысит достоверность консолидированной финансовой отчетности и позволит выстроить более эффективную систему управленческого учета.

Во-вторых, при составлении отчетности в соответствии с МСФО потребуется декомпозиция стратегических целей и их реализация при формировании комплексной учетной политики в системе хозяйствующих субъектов, которая должна стать базой при подготовке отчетности по МСФО с возможностью максимальной интеграции информационных потоков бухгалтерского учета, а также единых принципов РПБУ и МСФО, применимых для всех входящих в группу компаний. На данном этапе осуществляется определение корпоративных методологических основ, определяющих порядок ведения бухгалтерского учета и подготовки финансовой отчетности по МСФО всех компаний, подлежащих консолидации.

В-третьих, потребуется разработка регламента процесса формирования консолидированной финансовой отчетности с целью определения единых процедур формирования консолидированной финансовой отчетности, включая следующую информацию: сроки; состав и периодичность подготовки отчетности; участники процесса; ответственность и контроль; инструменты; документация.

Методический модуль методикиформирования консолидированной финансовой отчетности, с точки зрения постановки процесса подготовки консолидированной отчетности, представляет собой методологическую основу применения единых принципов учета и единообразия в отражении внутригрупповых операций, а также описывает модель и правила выполнения консолидации данных компаний, подлежащих включению в состав отчетности группы компаний.

Следует отметить, что построение эффективного процесса формирования консолидированной отчетности невозможно без разработки максимально возможной единой структуры рабочего плана счетов для всех компаний, входящих в группу. Применение корпоративного рабочего плана счетов бухгалтерского учета не только способствует соблюдению единой учетной

политики, но и позволяет в дальнейшем контролировать показатели, необходимые для составления консолидированной финансовой отчетности.

Разработанный в данном модуле предложенной методики единый структурированный рабочий план счетов решает следующие задачи.

Во-первых, счета бухгалтерского учета единого структурированного рабочего плана счетов отражают специфические операции, характерные для производственно-хозяйственной деятельности конкретной группы компаний, а также операции, не характерные для основной деятельности группы в целом, но имеющие место в деятельности некоторых ее компаний. Поэтому целесообразно в корпоративном рабочем плане счетов группы прописывать в составе утвержденных субсчетов (первого и второго порядка и т.д. по необходимости) обязательные для применения всеми компаниями, входящими в группу, оставляя при этом компаниям дополнительные субсчета для отражения собственных операций, не существенных с точки зрения группы и консолидированной финансовой отчетности.

Во-вторых, единый структурированный рабочий план счетов группы обеспечивает выделение из общего состава тех бухгалтерских данных, которые связаны с осуществлением операций между компаниями, входящими в группу, так как при составлении консолидированной отчетности внутригрупповые обороты подлежат исключению. На практике обособленный учет операций в рамках группы взаимосвязанных организаций можно реализовать путем выделения счета «Внутригрупповые расчеты». Но, на наш взгляд, более эффективным решением задачи выделения внутригрупповых операций является методика, предусматривающая учет внутригрупповых операций на уровне нормативно-справочной информации. В зависимости от особенностей применяемого программного обеспечения возможно присвоение содержательному признаку контрагентов значения признака контрагентов «отношения к группе» (компания группы, ассоциированная компания, внешние контрагенты), что позволит обособить информацию об операциях, совершаемых внутри группы. В этом случае информация, которую необходимо исключить, не

накапливается на отдельных субсчетах бухгалтерского учета, а формируется при составлении отчетности с помощью построения выборки по признаку принадлежности к группе. Корпоративный рабочий план счетов при этом упрощается, так как введения специальных субсчетов для обособленного учета операций между компаниями группы не требуется.

По нашему мнению, разработка и утверждение единого структурированного рабочего плана счетов существенно облегчает сбор информации, необходимой для составления консолидированной отчетности.

Кроме того, в данном модуле методики необходимо разработать модель консолидации и правила переноса в нее данных компаний группы. В зависимости от зрелости финансовой функции компании могут применять различные подходы к формированию модели консолидации данных компаний группы. Следует отметить, что первоначально, на этапе становления процесса формирования консолидированной финансовой отчетности, наиболее обоснованным является формирование модели консолидации и ее непосредственное выполнение при помощи инструментов Microsoft Office (MS Office), таких как MS Excel и MS Access. Впоследствии, на этапе автоматизации процесса консолидации, потребуется формирование описательной части функциональных требований к системе консолидации, основу которой составят разработанный единый корпоративный рабочий план счетов и применяемые в разработанной на базе MS Office модели консолидации алгоритмы и правила: переноса данных компаний группы, расчета гудвилла; элиминирования ВГО и исключения нереализованной прибыли; расчета доли нераспределенной прибыли, относящейся к акционерам материнской компании и неконтролирующим акционерам.

В процессе пересмотра первоначально разработанной при помощи инструментов Microsoft Office (MS Office) модели консолидации для целей ее последующей реализации в учетной системе компании в качестве способа переноса данных компаний группы в модель консолидации, на наш взгляд, целесообразно предусмотреть перенос данных в виде оборотов за отчетный

период в разрезе используемых содержательных признаков по соответствующим счетам структурированного плана счетов по МСФО, что позволит сохранить необходимый для целей выполнения последующих процедур консолидации уровень детализации данных. При этом стоит отметить, что в первом периоде подготовки консолидированной финансовой отчётности по МСФО такой подход предполагает ввод первоначальных остатков в модель консолидации посредством ручного ввода.

После того, как методическое обеспечение процесса консолидации сформировано, становится возможным выполнение практических действий по формированию консолидированной финансовой отчетности по МСФО. При этом прикладной модульвключает следующие процедуры: определение (или пересмотр) периметра консолидации; выбор соответствующего метода консолидации данных финансовых отчетов компаний, входящих в периметр (методы консолидации представлены данными рисунка 3.3 «Отличительные особенности требований МСФО (IFRS) 11 «Совместная деятельность» и его предшественника МСФО (IAS) 31 «Участие в совместном предпринимательстве»); расчет гудвилла, включая проведение теста на его обесценение; элиминирование ВГО и исключение нереализованной прибыли; выполнение расчета нераспределенной прибыли, относящейся к акционерам материнской компании; и выполнение расчета доли неконтролирующих акционеров при консолидации финансовых отчетов дочерних компаний. Результатом процедур, входящих в прикладной модуль, является оборотно­сальдовая ведомость на уровне консолидированных данных по МСФО, представляющих результаты деятельности группы компаний как единого хозяйствующего субъекта.

Заключительный контрольный модульметодики является неотъемлемым элементом процесса подготовки отчетности по МСФО, который включает в себя целый комплекс контрольных мероприятий, применимых как на этапе формирования финансовой отчетности отдельных компаний, так и на этапе формирования консолидированной финансовой отчетности по МСФО. В качестве

предпосылок успешной реализации эффективной системы внутренней контроля, обеспечивающей надлежащий уровень достоверности данных консолидированной финансовой отчетности по МСФО, целесообразно выделить следующие:

- формирование многоуровневой системы контрольных процедур, предусматривающей наличие «контрольных точек» на каждом этапе процесса формирования консолидированной финансовой отчетности по МСФО;

- присвоение участникам и владельцу процесса формирования консолидированной финансовой отчетности функций выполнения контрольных процедур на соответствующих этапах процесса;

- определение временного диапазона и регулярность осуществления контрольных процедур;

- разработка формата представления результатов проведения контрольных процедур;

- разработка системы ключевых показателей эффективности выполнения своих функциональных обязанностей всеми участниками процесса формирования консолидированной финансовой отчетности по МСФО на основе представленных результатов проведенных контрольных процедур;

- регулярная оценка эффективности и полноты системы контрольных процедур на основе представленных результатов проведения контрольных процедур предыдущих периодов;

- формирование планов действий, направленных на устранение недостатков, выявленных в работе системы внутреннего контроля.

Основанную на данных предпосылках систему внутреннего контроля, обеспечивающую надлежащий уровень достоверности данных консолидированной отчетности по МСФО, целесообразно систематизировать в виде последовательности контрольных процедур, определенных в соответствии с классификацией, приведенной в рисунке 3.5.

Представленная на рисунке классификация контрольных процедур определяет четыре основные группы контрольных процедур процесса

формирования консолидированной финансовой отчетности, которые можно охарактеризовать следующим образом.

Рис.3.5. Контрольные процедуры процесса формирования консолидированной финансовой отчетности по МСФО1

Группа контроля корпоративного уровня включает в себя процедуры, направленные на осуществление контроля соответствия процесса формирования КФО по МСФО внешним нормативным документам и непротиворечивости внутренних нормативных документов, а также контроль уровня квалификации кадров, задействованных в процессе подготовки КФО по МСФО, которые представляют собой внутреннюю среду компании.

К внутренним документам компании, формирующим нормативную базу по подготовке финансовой отчетности по МСФО, целесообразно отнести регламент процесса формирования КФО по МСФО, методики отражения трансформационных и консолидационных корректировок по МСФО, мэппинг счетов РПБУ и МСФО, а также график закрытия периода по МСФО,

представляющий собой пошаговый график выполнения процесса формирования КФО по МСФО и определяющий продолжительность и сроки завершения каждого шага процесса.

В свою очередь, контроль соответствия процесса формирования консолидированной финансовой отчетности внешним нормативным документам подразумевает наличие в компании постоянного мониторинга изменений внешних нормативных документов по МСФО с целью своевременного внесения изменений во внутренние нормативные документы с целью их актуализации.

В составе группы контроля компьютерной среды, на наш взгляд, целесообразно выделить два основных элемента, направленных на осуществление контроля управления изменениями в информационной среде и логического контроля доступа к финансовым данным. Целью процесса управления изменениями является обеспечение эффективного проведения изменений и минимизация их последствий на достоверность финансовой отчетности по МСФО. Поэтому внесение изменений в структуру данных или в алгоритмы их преобразований на всех этапах процесса формирования финансовой отчетности должно проходить в соответствии со стандартизированными процедурами. Каждое изменение должно первоначально подлежать регистрации в виде запроса с присваиванием ему идентификационного номера, после чего запрос классифицируется, т.е. фактически определяется сценарий, учитывающий эффект от внесения изменений на достоверность финансовой отчетности, и только после этого запрос на внесение изменений выполняется (либо отклоняется). Неотъемлемой частью контроля управления изменениями также является процедура логического контроля доступа. Доступные для всех участников процесса формирования КФО функциональные возможности должны присваиваться в соответствии с выполняемыми ими ролями, при этом доступ к данным с целью их последующего удаления, перезагрузки, корректировки должен быть авторизованным.

Следующей группой предложенных контрольных процедур процесса формирования консолидированной финансовой отчетности по МСФО является

блок процессного контроля, который можно условно разделить на организационный (контроль потоков информации) и технический элементы.

Контроль потоков информации является необходимой составляющей процесса формирования КФО с точки зрения его организации. Для того чтобы финансовая отчетность компании соответствовала предпосылке полноты отражения операций и событий хозяйственной деятельности, информация обо всех существенных событиях в деятельности компании должна доводиться до владельца процесса формирования КФО (т.е. финансового подразделения, непосредственно занимающегося подготовкой отчетности по МСФО) своевременно. Контроль потоков информации реализуется путем разработки модели потоков информации, обеспечивающей доведение существенной информации до всех заинтересованных пользователей, и служит базой для построения моделей последующей верификации информации.

Технический элемент группы контрольных процедур включает в себя контроль полноты загрузки данных, контроль выверки внутригрупповых оборотов и остатков и контроль соблюдения методики отражения фактов возникновения хозяйственных операций в соответствии с требованиями МСФО. Вне зависимости от уровня автоматизации процесса формирования КФО контроль полноты загрузки данных является обязательным элементом системы внутреннего контроля (СВК), обеспечивающим достоверность финансовой отчетности компании. В случае, если входящие данные, т.е. данные, представленные дочерними компаниями группы, переносятся в модель консолидации не в полном объеме, то обеспечение достоверности финансовой отчетности не представляется возможным. Вне зависимости от методики, применяемой для целей формирования отдельной финансовой отчетности по МСФО дочерних компаний, данные учета по РПБУ подлежат преобразованию в соответствии с требованиями МСФО, что обуславливает необходимость контроля полноты выполнения регламентированных и описанных методологическими документами компании преобразований учетных данных (по РПБУ). Аналогично контролю полноты загрузки данных контроль выверки внутригрупповых

оборотов и остатков (далее - ВГО) является обязательным элементом СВК. Более того, корректное выполнение процедуры элиминации внутригрупповых оборотов и остатков по счетам невозможно без наличия контроля выверки ВГО.

Рассматриваемой методикой формирования консолидированной финансовой отчетности предполагается несколько альтернативных вариантов реализации процедуры контроля выверки ВГО, выбор которых обуславливается, в первую очередь, целями и задачами формирования консолидированной финансовой отчетности по МСФО, а также сроками ее подготовки. На первоначальном этапе постановки процесса формирования консолидированной отчетности большинству компаний, главной целью которых в большей степени является удовлетворение информационных потребностей внешних пользователей, необходимо решить задачу выверки и урегулирования расхождений внутригрупповых оборотов и остатков по счетам наиболее простым способом. Рассмотрим вариант реализации процедуры выверки ВГО на примере предложенной в ходе исследования методики выверки внутригрупповых оборотов и остатков по счетам, оптимально удовлетворяющей потребности компаний на этапе становления процесса формирования консолидированной отчетности.

В соответствии с рассматриваемой методикой сверка остатков по внутригрупповым операциям выполняется путем выявления расхождений по каждой паре счетов и по каждой комбинации контрагентов (компаний группы) из периметра консолидации, данные которых загружены в модель консолидации. Как уже отмечалось ранее, наиболее эффективным решением задачи выделения внутригрупповых операций является методика, предусматривающая учет внутригрупповых операций на уровне нормативно-справочной информации. Стоит отметить, что рассматриваемая методика формирования консолидированной финансовой отчетности в соответствии с требованиями МСФО предполагает применение единого классификатора содержательных признаков структурированного плана счетов по МСФО. В соответствии с данным подходом, присвоение контрагенту в момент регистрации факта совершения хозяйственной операции на уровне первичного

учета одного из значений содержательного признака контрагента «отношение к группе» (компания группы, ассоциированная компания, внешние контрагенты) обеспечит возможность обособления информации об операциях, совершаемых внутри группы. Для целей выполнения выверки расхождений по операциям, совершаемым внутри группы, необходимо определить формат отчета, определяющего логику самого процесса сверки внутригрупповых остатков и форму представления ее результатов. Формат рекомендованного нами отчета по выверке внутригрупповых остатков по счетам представлен в приложении 5 в виде группировки счетов структурированного плана счетов по МСФО.

В соответствии с рассматриваемой методикой выполнения выверки внутригрупповых остатков по счетам структурированного плана счетов по каждой паре счетов (приведенных в приложении5) и для каждой пары внутригрупповых контрагентов расхождения определяются по состоянию на конец каждого отчетного периода. Суммы расхождений рассчитываются в следующим образом:

где:

Л j?! Ht,rrpι - сумма остатка задолженности по операциям, совершённым между компанией группы «1» и компанией группы «2», на конец отчетного периода по паре счетов «1» у компании группы «1»;

Лц; nt,rrp,- сумма остатка задолженности по операциям, совершённым между компанией группы «1» и компанией группы «2», на конец отчетного периода по паре счетов «1» у компании группы «2».

Для целей выполнения оценки расхождений по каждой паре счетов, остатки по которым подлежат выверке, и для каждой комбинации внутригрупповых контрагентов потребуется определить уровень существенности, показатели отклонений ниже которого не приведут к возникновению материального

искажения финансовой информации, представляемой в финансовой отчетности в соответствии с требованиями МСФО. При этом внутренними нормативными документами, такими как регламент процесса формирования консолидированной финансовой отчетности по МСФО, должны быть определены сроки и перечень лиц, ответственных за систематический пересмотр уровней существенности для каждой определенной в методике пары счетов исходя из общей динамики показателей финансовой отчетности группы компаний в целом.

В случае, если показатели расхождений по каждой паре счетов структурированного плана счетов по МСФО и по каждой комбинации внутригрупповых контрагентов не превышают определенный уровень допустимого отклонения и общая сумма расхождений по всем парам счетов и по всем комбинация контрагентов также не превышает совокупный уровень существенности, то остатки по счетам структурированного плана счетов по МСФО, возникшие в результате операций между компаниями группы, считаются выверенными, и может быть выполнена последующая элиминация внутригрупповых оборотов. Урегулирование определенной в результате выполнения выверки остатков по внутригрупповым операциям суммы расхождений производится в виде корреспонденции счетов единого структурированного плана счетов по МСФО, приведённой в таблице 3.21.

Таблица 3.21 Учетные записи по урегулированию расхождений по ВГО1

Счет МСФО Наименование счета, МСФО Дт Кт C одержат епвный признак / Значение содерж. признака
1. Scnu сумма мо дебету пар счетов туэевыш-аетcy⅛ι⅛⅛ι но кредитуй
М80 3000 Прочие операционные расходы + Прочие доходы и расх оды / Списание неурегулированных разниц по остаткамВГО
Счет превышения по дебиту +
2. Scnu сумма по кредиту пер счетов превышает суммы но
<< | >>

Еще по теме 3.2. Методика формирования консолидированной финансовой отчетности в соответствии с требованиями МСФО:

  1. Карецкий Алексей Юрьевич. Развитие методики формирования бухгалтерской (финансовой) отчетности организации в соответствии с требованиями МСФО. ДИССЕРТАЦИЯ на соискание ученой степени кандидата экономических наук. Ростов-на-Дону - 2014, 2014
  2. Финансовое положение эмитента
  3. Методики исследования
  4. Физические методы и методики исследований
  5. Оценка ставки восстановления на основе моделей ценообразования финансовых инструментов
  6. Участие государства в финансово-хозяйственной деятельности эмитента
  7. Приложение 5 Ассоциативно соответствующие/несоответствующие медианазвания
  8. Исследование ассоциативного соответствия современной медианоминации
  9. Приложение 4 Результаты расчета индексов ассоциативного соответствия (ИАС) современной медианоминации
  10. § 2. Законодательные требования по обеспечению правовой охраны банковской тайны
  11. Ставка восстановления как ключевой параметр расчета требований к капиталу и резервирования
  12. В процессе формирования (в активной массе)
  13. 75. Требования о компенсации морального вреда: основания предъявления, размер, способы и условия удовлетворения.
  14. 74. Убытки: понятие, виды, основания предъявления требований о возмещении, объём и условия удовлетворения.
  15. Сборка и формирование аккумуляторных батарей
  16. 4.3 Модель формирования электрического потенциала в системе «медь - графит»
  17. Формирование состава и структуры в свинцово-кислотном источнике тока