<<
>>

3.1. Методические основы формирования индивидуальной финансовой отчетности в соответствии с требованиями МСФО

Концептуальная особенность изменения информационного пространства, формируемого учетной системой в российской практике, состоит в повышении качества получаемой информации и обеспечении гарантированного доступа к ней всех заинтересованных пользователей.

Поэтому изменения в области бухгалтерского учета и отчетности, произошедшие в последние годы, направлены на создание организационных предпосылок формирования полезной информации на базе основного инструмента реформирования бухгалтерского учета - Международных стандартов финансовой отчетности (МСФО). Применение принципов МСФО при составлении финансовой отчетности позволяет представить информацию, характеризующую имущественное положение и финансовые результаты деятельности организации, на языке, понятном пользователям всего мира, и как следствие, наименее трудоемким путем завоевать доверие инвесторов, в том числе и зарубежных.

Косвенным подтверждением этого факта является регулярное обсуждение вопросов подготовки финансовой отчетности по МСФО в бухгалтерском сообществе. На 35-м Конгрессе Европейской бухгалтерской ассоциации (European Accounting Association, 2012 г., г. Любляна, Словения), где были представлены и обсуждены результаты 667 научно-исследовательских работ, самым объемным направлением (четверть из всех представленных докладов) стала финансовая отчетность по МСФО.

На сегодняшний день российскими нормативными документами не предусмотрена обязанность подготовки отдельной финансовой отчетности по МСФО. При этом, согласно плану Министерства финансов Российской Федерации на 2012 - 2015 годы по развитию бухгалтерского учета и отчетности в

Российской Федерации на основе Международных стандартов финансовой отчетности, утвержденному Приказом Минфина России от 30.11.2011 №440 (в редакции от 30.11.2012), предусмотрено «принятие в течение 2013 года нормативных правовых актов, обеспечивающих непосредственное применение МСФО (по установленному перечню) для составления бухгалтерской (финансовой) отчетности юридического лица».

Следует отметить, что в последние годы многие российские компании, не дожидаясь законодательного признания МСФО, в добровольном порядке начали готовить отчетность по международным стандартам согласно запросам инвесторов, кредиторов, иностранных партнеров и других заинтересованных пользователей. Представители малого и среднего бизнеса могут заинтересоваться подготовкой отчетности по МСФО, к примеру, с целью реализации долгосрочных планов по выходу на IPO. По данным проведенного анкетного обследования в Ростовской области установлено, что только кредитные организации используют МСФО для подготовки отдельной финансовой отчетности в международном формате, применение которых обусловлено требованиями законодательства. Необходимым условием широкого применения МСФО в экономике Российской Федерации является создание инфраструктуры, обеспечивающей использование этих стандартов в регулировании бухгалтерского учета и отчетности и непосредственно хозяйствующими субъектами[73].

В настоящий момент компании, формирующие отдельную финансовую отчетность в соответствии с требованиями МСФО, вынуждены руководствоваться только лишь принятыми на территории Российской Федерации стандартами финансовой отчетности. В случае, если компания решает представлять отдельную финансовую отчетность или этого от нее требуют национальные регулирующие положения, применение международного стандарта финансовой отчетности (IAS) 27 «Отдельная финансовая отчетность» (введенного в действие на территории Российской Федерации Приказом Минфина России от 18.07.2012 №106н)

необходимо при учете инвестиций в дочерние компании, совместную деятельность и ассоциированные компании. Переход на подготовку отчетности по МСФО ведет к изменению системы бухгалтерского учета в компании, требуется не только пересмотр подходов к составлению финансовой отчетности для заинтересованных пользователей, но и внесение дополнений в учетную политику, изменение плана счетов и графика документооборота. Согласно МСФО 27 отдельная финансовая отчетность - составляемая материнской компанией (т.е.

инвестором, имеющим контроль над дочерней компанией) или инвестором, осуществляющим совместный контроль над объектом инвестиций или имеющим значительное влияние на него, в которой инвестиции учитываются по себестоимости или в соответствии с МСФО (IFRS) 9 «Финансовые инструменты». Отдельная финансовая отчетность должна подготавливаться в соответствии со всеми применяемыми МСФО (IFRS).

Необходимо отметить, что в настоящее время большинство ученых и практиков в области гармонизации Российских положений по бухгалтерскому учету и Международных стандартов финансовой отчетности отмечают недостаточное количество разработок организационно-практического характера, а также отсутствие единых методических подходов, позволяющих осуществлять процедуру подготовки финансовой отчетности по МСФО. Существуют методики формирования отдельной финансовой отчетности в соответствии с требованиями МСФО, например, предложенные Н.М. Жирной, О.А. Заббаровой, П.В. Колесник, О.А. Михайловой, С.В. Пономаревой, О.Ю. Шулыгиной, С.В. Чесноковым, Л.И. Шинкаревой, В.Т. Чая, Ю.В. Ильиной.

В таблице 3.1 проанализированы методики формирования отдельной финансовой отчетности в соответствии с требованиями МСФО (при каждом из способов получения отчетности в международном формате): трансформация, конверсия (параллельный учет), трансляция данных российского учета в отдельные регистры МСФО с последующими корректировками.

Таблица 3.1

Анализ методик формирования отдельной финансовой отчетности в соответствии с требованиями МСФО1 [74][75][76]

Окончание табл. 3.1

На основе изучения имеющихся методик формирования отдельной

финансовой отчетности в соответствии с требованиями МСФО, рассмотренных в научной и специализированной литературе, с учетом всех способов получения финансовой отчетности по МСФО, в ходе исследования разработана авторская методика формирования отдельной финансовой отчетности в соответствии с требованиями МСФО, представленная на рисунке 3.1. Как справедливо отмечается в монографии под редакцией профессор Н.Н. Хахоновой «Концепция формирования учетно-аналитического обеспечения управления коммерческой организацией», способ существования учетной системы представляется через описание ее модели. Она отражает совокупности факторов, характеризующих процесс функционирования системы, а также схему прохождения операций внутри системы[77][78]. Входом в систему являются объекты учета, итогом - отдельная финансовая отчетность компании по МСФО.

Рис. 3.1. Методика формирования отдельной финансовой отчетности в соответствии с требованиями МСФО1

1 Составлено автором

Представленная на рисунке 3.1 методика включает стратегический, методический, прикладной и контрольный модули, находящиеся в тесной взаимосвязи, которые содержат:

- предложенные мероприятия по подготовке отчетности по МСФО в соответствии с поставленными целями и задачами компании (стратегический модуль);

- выработанные рекомендации по формированию комплексной учетной политики, структурированного рабочего плана счетов, учетных процедур в отношении объектов учета по МСФО (методический модуль);

- рекомендуемые этапы подготовки отдельной финансовой отчетности в соответствии с требованиями МСФО (прикладной модуль);

- предложенные контрольные мероприятия, позволяющие обеспечить достоверность подготовленной отдельной финансовой отчетности по МСФО (контрольный модуль).

Например, стратегический модульметодики формирования отдельной финансовой отчетности в соответствии с МСФО рассматривает следующие аспекты.

Во-первых, определение целей и задач при формировании финансовой отчетности для нужд пользователей. На данном этапе менеджменту компании необходимо определить цели подготовки финансовой отчетности по МСФО, которые, в свою очередь, в значительной степени определяют особенности применяемой на практике методики. Например, необходимость применения МСФО в случае, если компания планирует выход на международный рынок капитала или намерена привлечь иностранные инвестиции, скорее всего, потребует первоначально применение метода трансформации, а только впоследствии реализацию других методик подготовки отчетности. В то же время менеджментом компании может быть принято решение о построении эффективной системы управленческого учета, основанной на принципах формирования финансовой отчетности по МСФО. В таком случае потребуется применение методики подготовки отчетности по МСФО, обеспечивающей

возможность более оперативного предоставления управленческих данных с наиболее высокой степенью точности и достоверности.

Во-вторых, после того, как менеджментом компании определены цели и ожидания в отношении подготовки финансовой отчетности в соответствии с МСФО, необходимо определить набор показателей и структуру форм финансовой отчетности, отображающие особенности бизнеса компании. МСФО (IAS) 1 «Представление финансовой отчетности» определяет минимальный набор показателей, которые формируют структуру форм финансовой отчетности. Стоит отметить, что к включению в состав финансовой отчетности показателей относятся только те, которые непосредственно являются релевантными для деятельности компании, а используемые наименования и порядок указанных в отчете статей могут изменяться в соответствии с характером деятельности компании и ее хозяйственных операций. В соответствии с п. 55 указанного стандарта предприятие должно представлять дополнительные статьи, заголовки и промежуточные итоговые суммы в отчете о финансовом положении, если такое представление необходимо для понимания его финансового положения. Стандартом также предполагается, что компания самостоятельно принимает решение о представлении показателей финансовой отчетности в качестве отдельных статей или же в составе объединённых показателей на основании их существенности. Применительно к отчету о финансовом положении статьи включаются в отчет в том случае, если величина, характер и функция отдельной статьи или совокупности аналогичных статей таковы, что уместны для понимания финансового положения предприятия. В отношении отчета о совокупном доходе, МСФО (IAS) 1 «Представление финансовой отчетности» также предусматривается вариативность в плане представления данного отчета. Все статьи доходов и расходов, признанные за период, подлежат представлению в одном отчете о совокупном доходе или же двух отчетах: отчете, отображающем компоненты прибыли и убытка, и во втором отчете, начинающемся с прибыли или убытка и отражающем компоненты прочего совокупного дохода. Для разбивки статей отчета о совокупном доходе с целью выделения компонентов

финансового результата, которые могут различаться с точки зрения периодичности, потенциала получения прибыли или убытка и прогнозируемости, менеджменту компании необходимо определить наиболее подходящую с точки зрения анализа деятельности компании классификацию расходов, основанную либо на характере затрат, либо на их функциях в зависимости от того, какой из подходов обеспечивает надежную и более уместную информацию не только для внешних пользователей, но и для целей построения в дальнейшем системы управленческого учета и отчетности, основанную на принципах формирования отчетности в соответствии с МСФО.

В-третьих, при составлении отчетности в соответствии с МСФО потребуется декомпозиция стратегических целей и их реализация при формировании комплексной учетной политики в системе хозяйствующего субъекта, которая должна стать базой в тактическом и стратегическом периоде при подготовке отчетности по МСФО с возможностью максимальной интеграции информационных потоков бухгалтерского учета, а также принципов РПБУ и МСФО. На данном этапе осуществляется определение методологических основ, обуславливающих порядок ведения бухгалтерского учета и подготовки отдельной финансовой отчетности по МСФО.

В-четвертых, потребуется разработка регламента процесса подготовки отдельной финансовой отчетности с целью определения единых процедур формирования отдельной финансовой отчетности компании в соответствии с МСФО, включая следующую информацию: сроки; состав и периодичность подготовки отчетности; участники процесса; ответственность и контроль; инструменты; документация. Регламент процесса формирования отдельной финансовой отчетности также должен определять полный перечень документов, которыми, кроме самого регламента, должны руководствоваться все участники процесса, таких как: комплексная учетная политика компании по МСФО; внутренние методологические документы, описывающие учетные процедуры, разработанные в отношении тех объектов учета, по которым российские учетные стандарты отличаются от МСФО в части требований к представлению

информации в финансовой отчетности, и прочие внутренние документы компании.

Методический модуль рассматривает аспекты процесса подготовки отдельной отчетности по МСФО, которые могут быть воплощены в следующих процедурах.

Во-первых, оценка соблюдения компанией требований РПБУ при ведении учета и составлении финансовой (бухгалтерской) отчетности. Необходимо отметить, что в основе рассматриваемой методики формирования отдельной финансовой отчетности по МСФО лежит разработка комплексной учетной политики компании, ориентированной в первую очередь на максимальную гармонизацию учетных принципов РПБУ и МСФО. Поэтому удельный вес учетных данных, полученных для целей формирования финансовой отчетности по МСФО путем трансляции данных счетов по РПБУ на счета МСФО, является значительным. Очевидно, что выполнение трансляции недостоверных учетных данных РПБУ на счета МСФО на уровне оборотно-сальдовых ведомостей приведет к искажению данных в МСФО. Оценка соблюдения компанией требований внешних нормативных документов является неотъемлемым элементом системы внутреннего контроля (СВК), обеспечивающего достоверность показателей финансовой отчетности, полученных с применением способа трансляции. Данный элемент СВК предполагает наличие контрольных процедур, направленных на осуществление контроля актуальности учетной политики, то есть ее соответствия всем действующим российским нормативным документам в области учета и отчетности, и соблюдение бухгалтерской службой закрепленной в учетной политике совокупности способов ведения бухгалтерского учета и представления отчетности.

Во-вторых, потребуется разработка структурированного рабочего плана счетов на основе использования структуры форм финансовой отчетности по МСФО. Необходимо учитывать, что в настоящее время МСФО движется по пути увеличения количества и качества представляемой информации в рамках отчетности. Одним из новых принципов подготовки отчетности в соответствии с

обновленной Концепцией МСФО (Framework) является принцип «проверяемости» (verifiability), а значит, организованный в учетных системах компании аналитический учет должен предоставлять глубокую информацию о сущности происходящих хозяйственных операций, что позволит обеспечить должный уровень детализации данных при формировании как внешних отчетов, таких как отчет о финансовом положении и отчет о совокупном доходе, так и внутренних отчетов, необходимых руководству компании для принятия управленческих решений.

В-третьих, необходима разработка карты соответствия (мэппинга) данных по РПБУ и МСФО. Следует отметить, что исходной информацией при подготовке форм финансовой отчетности по МСФО являются данные оборотно-сальдовой ведомости по МСФО, в то время как источником значительной части данных для формирования оборотно-сальдовой ведомости по МСФО являются данные по РПБУ на уровне корреспонденции счетов. Перенос данных РПБУ на уровне корреспонденции счетов на счета МСФО выполняется в соответствии с картой соответствия (мэппингом) данных счетов РПБУ и МСФО. В качестве основы карты соответствия данных счетов РПБУ и МСФО целесообразно использовать принятую в комплексной учетной политике классификацию данных бухгалтерского учета для целей формирования отдельной финансовой отчетности по МСФО.

В-четвертых, проводится разработка учетных процедур в отношении объектов учета, по которым российские учетные стандарты отличаются от МСФО в части требований к представлению информации для целей составления финансовой отчетности. Основой этого этапа методического модуля методики являются определенные в ходе научного исследования группы отличительных особенностей отечественных положений по бухгалтерскому учету и международных стандартов и соответствующие им способы преобразований учетных данных для целей подготовки отчетности по МСФО.

Одним из способов преобразования учетных данных, рассматриваемых предлагаемой методикой формирования отдельной финансовой отчетности по

МСФО, является выполнение частичной трансляции данных РПБУ с последующим расчетом на их основе данных учета в МСФО. Как уже было отмечено ранее, применение указанного способа получения учетных данных требует от компании определенной доработки существующей логики формирования учетных данных. Рассмотрим степень необходимых преобразований учетных данных на примере финансовых обязательств, первоначальное признание которых в соответствии с МСФО (IFRS) 9 «Финансовые инструменты» осуществляется по справедливой стоимости, а последующая оценка - по амортизированной (далее методика учета по амортизированной стоимости). Для целей конкретного примера в качестве обязательств, учитываемых по амортизированной стоимости, рассматриваются займы полученные.

Справедливой стоимостью обязательства на момент признания финансового инструмента является сумма полученных денежных средств за вычетом расходов на привлечение финансирования, которые можно прямо отнести к сделке по привлечению финансирования. Впоследствии финансовое обязательство учитывается по амортизированной стоимости с использованием метода эффективной процентной ставки. Амортизированная стоимость рассчитывается как приведенная на начало отчетного периода (или дату возникновения обязательства для первого отчетного периода) стоимость всех будущих платежей по финансовому инструменту, включая проценты, а также дисконт или премию, выплачиваемую при погашении, компаундированная по эффективной ставке процента. Эффективная ставка определяется на дату возникновения обязательства в соответствии с условиями договора и графиком платежей. На практике, как правило, метод учета финансовых обязательств по амортизированной стоимости применяется только для долгосрочных финансовых инструментов. Это обусловлено применением одной из основных качественных характеристик финансовой информации, представляемой в финансовой отчетности в соответствии с требованиями МСФО, - материальности.

Для отражения операций по учету долгосрочных финансовых обязательств по амортизированной стоимости, в частности займов полученных, в предложенной в ходе исследования методике предусмотрены следующие счета структурированного плана счетов по МСФО, представленные в таблице 3.21.

Таблица 3.2

Счета структурированного плана счетов по МСФО, предусмотренные для отражения операций по учету долгосрочных займов полученных[79][80]

Счет МСФО Наименование счета,MCФО А-П Содержательный признак 1/

Содержательный признак 2/

Содержательный признак 3

М201200 T екущие счета в банках (в руб. и в апюте) - -
М201210 Tекущие счета в банках (в руб.) А Б анк и в с к не счет а/ C т ат ь и д в иж е н ия Д ЄНЄЖНВК Сред СП:
М201220 Tекущие счета в банках (в валюте) А Б анк и б с к и е счет а/ C т ат ь и д в иж е н ия

Денежньк СредCTI:

М2 0 43 1 3 P асчеты по дополнитепвним расходам на привлечение займов/кредитов АП Контрагенты/ Договоры/ Д оговоры займа
М401000 Расчеты по долгосрочным кредитами займам - -
М401300 Долгосрочные займы (в руб. и валюте) - -
М401310 Долгосрочные займы (в руб.) п Контрагенты/ Договоры займа
М401320 Долгосрочные займы (в валюте) п Контрагенты/ Договоры займа
М401330 Долгосрочные займы - Текущая стоимость (Дисконтиров ание) АП Контрагенты/ Договоры займа
М401400 Проценты по долго ср очньпт! займам (в руб. и валюте)
М401410 Проценты по долго ср очньпт! займам (в руб.) П Контрагенты/ Договоры займа
М401420 Проценты по долго ср 04HB∏vi займам (в валюте) П Контрагенты/ Договоры займа
М804000 Процентный дох одфасх од - -
М804100 Процентный дох од А Прочие доходы и расходы
М8042 0 0 Процентный р асх од П Прочие доходы и расходы

Рассматриваемая методика учета долгосрочных финансовых обязательств по амортизированной стоимости предполагает, что первоначально факт возникновения финансового обязательства отражается на счетах РПБУ в соответствии с представленной в таблице 3.3 корреспонденцией счетов.

Для реализации возможности осуществления расчета амортизированной стоимости по долгосрочным обязательствам в момент признания обязательства по РПБУ необходимо отразить дополнительную аналитическую информацию в регистре учета долгосрочных займов по МСФО, приведенную в таблице 3.4.

Таблица 3.3

Первоначальное признание долгосрочного обязательства по РПБУ1

Счет РПБУ Наименование счета, РПБУ Дт Кт Содержательный признак 1/

Содержательный признака 2/

Содержательный признака 3

1. Получение заемных денежных средств по долгосрочному договору займа
51 Расчетные счета + Банковский счет* /

Поступление денежных средств по договору займа[81][82][83]

67.03 Долгосрочные займы + Контрагент[84][85] / Договор займа'’
2. Отражение дополнительных расходов на получение долгосрочного займа
91.02 Прочие расходы + Дополнительные расходы, относимые на привлечение займов/кредитов (РПБУ)[86]
76.ДР Расчеты по дополнительным расходам на привлечение займов/кредитов[87] + Контрагент/

Договор[88]/

Договор займа

Таблица 3.4

Регистр учета долгосрочных обязательств по МСФО (справочная информация)[89]

.№ Наименование Значение Комментарий
1 2 3 4
1 Вид финансового обязательства Долгоср О чный заём
2 Договор Значение вводится Указывается значение содержательного признака 2
3 Контрагент Значение

вводится

Указывается значение содержательного признака 1
4 Дата возникновения обязательства Значение

вводится

Указывается дата поступления денежных средств
5 Номинальная ставка, % Значение вводится Указывается номинальная ставка % по договору займа
6 Эффективная процентная ставка (ЭПС), % Расчетное значение Значение рассчитывается на основании графика платежей в соответствии с договором займа
7 Номинальная сумма основного долга к погашению, руб. Значение вводится Указывается номинальная сумма основного долга в соответствии с договором займа
8 Размер дисконта / скидки по обязательству, руб. Значение

вводится

Указывается сумма дисконта / скидки по обязательству в соответствии с договором займа (применительно к облигациям)
9 Дополнительные расходы, руб. Значение вводится Указывается сумма дополнительных расходов на привлечение финансирования

Окончание табл. 3.4

1 2 3 4
10 Справедливая стоимость признания займа, руб. Расчетное значение Рассчитывается как разница «стр.7-стр.8-стр.9»
11 Финансовый доход при первоначальном признании займа, руб. Расчетное значение Рассчитывается как разница «стр.7-стр.1О»
12 График платежей Значение вводится Значение вводится

Необходимо отметить, что для корректного расчета эффективной процентной ставки поступление заемных денежных средств CFoотображается в сумме справедливой стоимости полученных денежных средств за вычетом расходов на привлечение финансирования.

На последнее число каждого отчетного периода выполняются расчет и начисление процентного расхода по РПБУ, который в соответствии с п. 11 Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99, утвержденного приказом Минфина России от 06.05.1999 №33н (в редакции последующих изменений и дополнений) включается в состав прочих расходов организации. Начисление процентного расхода по РПБУ отражается корреспонденцией счетов, представленной в таблице 3.5.

Таблица 3.5.

Начисление процентного расхода по РПБУ1

Счет РПБУ Наименование счета, РПБУ Дт Кт Содержательный признак 1/

Содержательный признак 2/

Содержательный признак 3

Начисление процентного расхода по РПБУ
91.02 Прочие расходы + Начисление процентов по долгосрочным займам (РПБУ)[90][91]
67.04 Проценты по долгосрочным займам (в руб. и валюте) + Контрагент/ Договор займа

После того, как все хозяйственные операции отчетного периода нашли свое отражение на счетах РПБУ, выполняется частичная трансляция данных РПБУ на счета МСФО. Первоочередной задачей в применении способа трансляции данных является разработка и применение единого классификатора содержательных признаков по РПБУ и МСФО. Рассматриваемый алгоритм учета долгосрочных обязательств по амортизированной стоимости предусматривает применение следующей карты соответствия (мэппинга) счетов РПБУ и МСФО, включая структуру содержательных признаков, приведенной в таблице 3.6.

107

Карта соответствия (мэппинг) счетов РПБУ и МСФО1

Таблица 3.6

Счет МСФО Наименование, МСФО АП Содержательный признак 1/

Содержательный признак 2/

Содержательный признак 3

Д т К

т

Счет РПБУ Наименование, РПБУ Содержательный признак

1/

Содержательный признак 2/

Содержательный признак

3

Коммен­тарии к мэппингу
1 2 3 4 5 6 7 8 9 10
М201200 Текущие счета в банках (в руб. и валюте) - - - - - - -
М201210 Текущие счета в банках (в руб.) А Банковский счет/

Поступление денежных средств по договору займа (погашение основной суммы долга по договору займа/ Погашение процентов по договору займа)

+ + 51 Расчетные счета Банковский счет/ Поступление денежных средств по договору займа (Погашение основной суммы долга по договору займа/ Погашение процентов по договору займа) Трансляция
М204313 Расчеты по дополнительным расходам на привлечение займов/кредитов АП Контрагент/ Договор/ Договор займа + 76.ФО.01 Расчеты по

дополнительным расходам на привлечение займов/кредитов

Контрагент/ Договор/ Договор займа Трансляция
М401000 Расчеты по долгосрочным кредитам и займам П - - - - - - -
М401300 Долгосрочные займы (в руб. и валюте) П Контрагент/ Договор займа + + 67.03 Долгосрочные займы (в руб. и валюте) Контрагент/ Договор займа
М401310 Долгосрочные займы руб.) П Контрагент/ Договор займа + + 67.03.01 Долгосрочные займы

руб.)

Контрагент/ Договор займа Трансляция

108

Окончание табл. 3.6

1 2 3 4 5 6 7 8 9 10
М401330 Долгосрочные займы

- Текущая стоимость (Дисконтирование)

АП Контрагент/ Договор займа без

мэппинга

Отдельный расчет данных учета в МСФО
М401400 Проценты по долгосрочным займам (в руб. и валюте) П Контрагент/ Договор займа + + 67.04 Проценты по долгосрочным займам (в руб. и валюте) Контрагент/ Договор займа
М401410 Проценты по долгосрочным займам руб.) П Контрагент/ Договор займа + + 67.04.01 Проценты по долгосрочным займам руб.) Контрагент/ Договор займа Трансляция
М804000 Процентный доход/расход - - - - - - - -
М804100 Процентный доход П Признание финансового дохода при первоначальном признании обязательства по справедливой стоимости (МСФО)1 - + без

мэппинга

Отдельный расчет данных учета в МСФО
М804200 Процентный расход А Начисление процентов по долгосрочным займам полученным (МСФО)[92][93] + - 91.02 Прочие расходы Начисление процентов по долгосрочным займам (РПБУ) Трансляция[94]
М804200 Процентный расход А Амортизация финансового дохода от первоначального признания обязательства по справедливой стоимости (МСФО)[95] + - без

мэппинга

Отдельный расчет данных учета в МСФО

Следующим шагом алгоритма, после выполнения частичной трансляции данных РПБУ на счета МСФО, является расчет суммы амортизации финансового обязательства за отчетный период, вследствие чего формируется амортизированная стоимость обязательства на конец отчетного периода[XCVI]. Согласно общепринятому подходу, амортизированную стоимость обязательства на конец отчетного периода (AmCostt) можно представить как амортизированную стоимость на начало периода (AmCostt-1), увеличенную на сумму процентов, начисленных с использованием эффективной ставки процента (R), за вычетом денежных выплат за период (CF). Ниже приводится формула расчета амортизированной стоимости обязательства на конец периода:

По нашему мнению, такой порядок расчета амортизированной стоимости финансового обязательства предполагает выполнение расчета амортизированной стоимости на дату совершения денежной выплаты (ДВ), что с практической точки зрения вызывает определенные неудобства.

Во-первых, дата совершения денежных выплат по договору займа, как правило, не совпадает с отчетной датой. Во-вторых, графиком платежей по договору займа может быть предусмотрено совершение нескольких денежных выплат в рамках одного отчетного периода. Кроме того, традиционный порядок расчета амортизированной стоимости обязательства на отчетную дату предполагает выполнение многошагового вычисления: на дату совершения первой денежной выплаты (применительно к количеству дней с начала отчетной даты до даты совершения денежной выплаты (ДВ)), на дату совершения n-й денежной выплаты (применительно к количеству дней с даты совершения ДВ n-1 до даты совершения ДВ n);на отчетную дату (применительно к количеству дней с даты совершения ДВ nдо отчетной даты). На наш взгляд, предложенная в ходе исследования методика учета финансовых обязательств по амортизированной

стоимости, предполагает применение более практически обоснованного подхода к вычислению суммы амортизации финансового обязательства за отчетный период и его амортизированной стоимости на конец отчетного периода.

Сумма финансового расхода от амортизации стоимости обязательства за отчетный период и амортизированная стоимость обязательства на конец периода рассчитываются в соответствии с алгоритмом, определенным в регистре учета долгосрочных обязательств по МСФО (табл. 3.7).

Таблица 3.7

Регистр учета долгосрочных обязательств по МСФО (алгоритм расчета)

Процентный расход Амортизированная стоимость до денежных потоков Сумма денежных выплат за

период

Амортизированная стоимость после денежных потоков
Финансовый расход МСФО Процентный расход РПБУ Сумма амортизации
A B C=A-B D=F(n-1)+C E F=D-E

В соответствии с определенным в регистре учета долгосрочных обязательств по МСФО алгоритмом, финансовый расход за период по МСФО рассчитывается по формуле расчета сложных процентов (21):

где:

R- финансовый расход за отчетный период, A;

PV- амортизированная стоимость на предыдущую отчетную дату (для первого отчетного периода - справедливая стоимость обязательства на момент признания), F(n-1);

R- эффективная процентная ставка;

di- дата расчета амортизированной стоимости (отчетная дата);

d0- предшествующая отчетная дата (для первого отчетного периода - дата возникновения обязательства).

[I] Применяется для расчета финансового расхода за период по МСФО для тех периодов, в которых в соответствии с ГП по договору займа не предусмотрено совершение денежных выплат.

Эффективная процентная ставка по долгосрочному займу рассчитывается на основании графика платежей в соответствии с условиями договора по формуле внутренней нормы доходности (3):

где:

di- дата i-го денежного потока;

d0- дата начального денежного потока (совпадает с датой перечис-ления денежных средств заемщику);

n- количество денежных потоков;

CFi- сумма i-го денежного потока. Разнонаправленные денежные потоки включаются в расчет с противоположными знаками: получение займа включается со знаком "плюс", возврат займа, уплата процентов, комиссий и т.п. - со знаком "минус";

IRR- эффективная процентная ставка.

В случае если в течение отчетного периода в соответствии с графиком платежей по договору займа имеются денежные выплаты (погашение основной суммы долга или выплата процентов), то для целей расчета финансового расхода по МСФО применяется формула, учитывающая изменение справедливой стоимости займа на каждую дату совершения денежной выплаты (4).

или

112

где:

R- финансовый расход за отчетный период, А;

Rd1d- финансовый расход за период с даты d0по d1;

Rd>,~d>,-∣- финансовый расход за период с даты dn-1по dn;

d0 - дата начала отчетного периода (дата возникновения задолженности для первого отчетного периода);

CF(d0) = 0;

d1- дата совершения денежной выплаты CF(d1);

CF(di)- денежная выплата на дату d1;

dn.1- дата совершения денежной выплаты CF(dn-1);

CF(dn.1)- денежная выплата на дату dn-1;

dn- отчетная дата;

r- эффективная процентная ставка;

PV0- амортизированная стоимость на начало отчетного периода (для первого отчетного периода является справедливой стоимостью признания займа;

PVn.1- амортизированная стоимость на дату совершения денежной выплаты CF(dn-1)до вычета денежной выплаты;

PVn- амортизированная стоимость на отчетную дату.

Расчет процентного расхода по РПБУ выполняется по формуле расчета простых процентов (5), при этом проценты начисляются на сумму остаточной номинальной стоимости займа на начало отчетного периода (см. формулу 6).

113

где:

R - сумма процентного расхода за квартал;

BV- остаточная стоимость займа на начало отчетного периода;

rnom- номинальная ставка % по займу;

t- количество календарных дней в отчетном периоде.

где:

Nom - номинальная сумма основного долга к погашению1;

CF — сумма денежной выплаты по основному долгу в соответствии с графиком платежей;

BV - остаточная номинальная стоимость займа.

В случае, если в течение отчетного периода, в соответствии c графиком платежей по договору займа, имеются денежные выплаты (погашение основной суммы долга или выплата процентов), то для целей расчета процентного расхода по РПБУ применяется формула, учитывающая изменение остаточной номинальной стоимости займа на каждую дату совершения денежной выплаты (7):

или

где:

R- сумма процентного расхода за квартал;

Nom- номинальная сумма основного долга к погашению;

BVo- остаточная номинальная стоимость займа на начало отчетного периода1;

BV1 - остаточная номинальная стоимость займа после совершения

денежной выплаты CFi;

BVn - остаточная номинальная стоимость займа после совершения

денежной выплаты CFn;

CF1- сумма денежной выплаты по основному долгу на дату d1;

CFn- сумма денежной выплаты по основному долгу на дату dn;

d0- дата начала отчетного периода[97][98];

d1- дата совершения платежа CF1; dn- дата совершения платежа CFn;

BVn- предшествующего отчетного периода = BV0последующего отчетного периода.

Как уже было отмечено ранее в комментариях к мэппингу счетов РПБУ и МСФО, рассматриваемый алгоритм учета финансовых обязательств по амортизированной стоимости предусматривает вариативность в подходах к отражению финансового расхода по МСФО в части процентного расхода по займу, рассчитанного по номинальной процентной ставке: применяется расчетное значение «процентного расхода РПБУ» (см. таблицу 3.7.) или применяются данные РПБУ, транслированные на счета МСФО в соответствии с мэппингом счетов РПБУ и МСФО (см. таблицу 3.6).

В соответствии с определенным в регистре учета долгосрочных обязательств по МСФО алгоритмом, сумма амортизации финансового обязательства за период определяется как разность «финансового расхода по МСФО» и «процентного расхода РПБУ». В результате расчета суммы амортизации финансового обязательства за отчетный период определяется его амортизированная стоимость на конец отчетного периода, что представлено в таблице 3.7.

В результате выполнения трансляции данных счетов РПБУ на счета МСФО (согласно приведенному мэппингу счетов РПБУ и МСФО) и расчета суммы

амортизации финансового обязательства за отчетный период, в соответствии с предложенной методикой учета финансовых обязательств по амортизированной стоимости, отражение данных учета финансовых обязательств выполняется в виде приведенных в таблице 3.8 учетных записей на счетах МСФО.

Таблица 3.8

Отражение данных учета финансовых обязательств по МСФО1

Счет МСФО Наименование счета,МСФО Дт Кт Значение со дер ж. признака 1/

Значение со дер ж. признак а 2/

Значение содерж. признака 3

1 2 3 4 5
і. Л мучение заеммыг денежных средств но допгзсрочному договору займа — единсразово (данные транслируются согласномзппингу счетов РПБУи МСФО)
М201210 T екущие счета в банках (в руб.) + Банковский счет/

Поступление денежных средств по договору займа

М401310 Долгосрочные займы (в руб.) + Контрагент/ Договор займа
2. Отражение дополнительных расходов на получение долгосрочного займа -единоразово'
М401310 Долгосрочные займы (в руб.) + Дополнительные расходь; относимые на привлечение займпв/кредитов (РПБУ)
М204313 Расчеты по дополнительным расходам на привлечение з аймов/кредигов + Контрагент/ Договор/ Договор займа
3. Отрази

— едино

ение финансового дохода при пфвоначалзном признании обязательства по справедливой стоимости разово1
М401330 Долгосрочные займы -Tекущая стоимость (Дисконтирование) + Контрагент/

Договор займа

MS04100 Процентный дох од + Признание фин. дох ода при первоначальном признании обязательства по справедливой стоимо сти (MC ФО)
4. Начислены и включены в состав процентного расхода проценты в соответствии с договором долгосрочного займа- на конец отчётного периода (данные транслируются согласно мзпшнгу счетов РПБУ и МСФО)" - - ■ ■
MS 04200 Процентный р асх од + Контрагент/

Договор займа

М401410 Проценты по долгосрочным займам (в PV[99][100][101][102][103][104]) + Начисление процентов по долгосрочным з аймам полученным (MC ФО)
5. финансового дохода фи мфвонлч ильном фшилнии обязательства но cφaβed∏uβou стоимости

- на конец отчетного Hφuo∂aj

MS04200 Процентный р асх од + Амортизация фин. дохода от первоначального признания обязательств а по справедливой стоимо сти (MC ФО)
М401330 Долгосрочные займы — Tекущая стоимость (Дисконтирование) + Контрагент/ Договор займа

1 2 з 4 5
б. Погашение основной суммы долга по долгосрочному договору мима (данные транслгруются согласно мэутингу счетов PUFVuМСФО)
М401310 Долгосрочные займы (в руб.) + Контрагент/ Догов ор займа
М201210 Tекущив счета в банках (в руб.) + Банковский счет/

Погашение основной суммы долг а по договору з айма/ П огашение процентовподагов ору займа

Для иллюстрации предлагаемой методики учета долгосрочных финансовых инструментов по амортизированной стоимости нами рассмотрен практический пример по учету долгосрочных займов, полученных в соответствии с требованиями МСФО (см. приложение 7).

Представленные в рассматриваемом примере операции по отражению финансового обязательства в результате выполнения трансляции данных счетов РПБУ на счета МСФО выявили ряд основных преимуществ реализации данного способа формирования данных МСФО для подготовки отдельной финансовой отчетности:

- высокая степень точности формируемых данных по МСФО, что обеспечивает нивелирование субъективизма в процессе формирования показателей финансовой отчетности;

- возможность детализации данных оборотно-сальдовой ведомости по МСФО до уровня аналитики, поддерживаемой регистром учета по МСФО;

- относительно невысокие финансовые затраты на автоматизацию;

- сокращение сроков формирования данных учета по МСФО за счет снижения трудоемкости работ в после отчетный период, обусловленное:

а) высокой степенью гармонизации учетных политики по РПБУ и МСФО;

б) выполнением большинства учетных процедур по МСФО в рамках отчетного периода.

Указанные выше преимущества приводят в целом к снижению трудоемкости работ и сокращению сроков по составлению комплекта финансовой отчетности по МСФО.

Еще один способ преобразований учетных данных в предложенной методике формирования отдельной финансовой отчетности по МСФО, обусловленный принципиальными различиями между отечественными положениями по бухгалтерскому учету и международными стандартами, наличие которых не позволяет использовать данные РПБУ в качестве базы для формирования данных МСФО, заключается в организации параллельного учета внеоборотных активов. Необходимые преобразования при использовании указанного метода рассмотрены на примере организации параллельного учета основных средств.

Необходимо отметить, что в соответствии с рассмотренной ранее схемой подготовки отчетности по МСФО на основе конверсии РПБУ и МСФО (см. рисунок 1.6) непосредственный учет основных средств по РПБУ и МСФО является обособленным, т.е. данные и параметры одного учета не влияют на данные другого учета. На наш взгляд, основной задачей в организации параллельного учета внеоборотных активов является исключение потенциально возможного дублирования учетных процедур. Поэтому для целей формирования данных по МСФО целесообразно использовать данные РПБУ. Например, бухгалтерская служба компании осуществляет ввод первичных документов по РПБУ, на основании чего происходит формирование стоимости по МСФО.

Для того чтобы максимально эффективно решить задачу организации параллельного учета, в первую очередь необходимо обеспечить взаимосвязь регистров учета основных средств по РПБУ и МСФО. Решение указанной задачи производится путем переноса данных регистра учета по РПБУ в соответствующий регистр учета по МСФО, что представлено данными таблицы 3.9. При этом параллельное ведение учета ОС выполняется с момента принятия основных средств к учету и до момента их выбытия.

Как видно из таблицы 3.9, источником информации о первоначальной стоимости объекта основных средств для целей учета по МСФО служат данные РПБУ. Информация о капитальных вложениях накапливается на счетах РПБУ 07 «Оборудование к установке» и 08 «Вложения во внеобороные активы», и в

Параллельный учет ОС - взаимосвязь регистров учета РПБУ и МСФО

H а имен о в ам не содержательного признака Регнсір учета ОС по

РПБУ

Регистр учета ОС по МСФО
1. Инвентарный номер объекта Вводится вручную Формируется на основании данных РПБУ
2. Наименование Вводится вручную Формируется на основании данных РПБУ
3. Группа OCHDBHbK средств Вводится вручную Формируется на основании мэппинга групп ОС по РПБУ и МСФО (подлежит ручной корректировке!
4. Срок полезного использования Вводится вручную Формируется на основании данных РПБУ (подлежит ручной корректировке)
5. Д ата вв од а в эксппуатацию Вводится вручную Формируется на основании данных РПБУ (подлежит ручной корректировке)
6. Модель оценки после признания - Bb одится вручную
7. Первоначальная стоимость Вводится вручную Формируется на основании данных РПБУ (подлежит ручной корректировке)
3. Ликвидационная стоимость - Bb одится вручную
9. Метод начисления амортизации Вводится вручную Формируется на основании данных РПБУ (подлежит ручной корректировке)
10. Счет отнесения затрат Вводится вручную Формируется на основании мэппинга счетов РПБУ и МСФО (подлежит ручной корректировке)
11. Содержательный признак счета отнесения затрат - 1 Вводится вручную Формируется на основании мэппинга счетов РПБУ и МСФО, включая структуру содержательных признаков (подлежит

ручной KOppeKTip овке)

12. Cодержательный признак счета отнесения затрат - 2 Вводится вручную Формируется на основании мэппинга счетов РПБУ и МСФО, включая структуру содержатепьньи признаков (подлежит

ручной корректировке)

дальнейшем данные по дебету этих счетов транслируются на счета МСФО (с сохранением содержательного признака) на основе определенного в комплексной учетной политике по МСФО мэппинга счетов РПБУ и МСФО. При этом данные по кредиту счета 08 «Вложения во внеобороные активы» в МСФО не транслируются, а формируются параллельно в учете по МСФО. Последующее отражение операций с основными средствами осуществляется на счетах структурированного плана счетов по МСФО, что представлено в таблице 3.10.

Использование указанных в таблице 3.10 счетов структурированного плана счетов по МСФО для ведения параллельного учета операций с основными средствами позволяет сформировать первоначальную стоимость основных средств в соответствии с МСФО (IAS) 16 «Основные средства» (далее - МСФО 16). Признание объектов основных средств подлежит отражению на счетах структурированного плана счетов по МСФО независимо от процесса

Счета структурированного плана счетов по МСФО для ведения параллельного учета операций с основными средствами[105]

Счет МСФО Наименование, МСФО А-П Содержательный признак 1/

Содержательный признак 2

1 2 3 4
М101000

М101100

Основные средства

Земля

Здания

Сооружения

Машины и оборудование Транспортные средства Офисное оборудование Мебель

Прочие ОС

М101101

MlOl 102

Земля

Здания

А

А

Основные средства/ Модель оценки

Основные средства/ Модель оценки

М101103 Сооружения А Основные средства/ Модель оценки
М101104

MlOl 105

Машины и оборудование

Транспортные средства

А

А

Основные средства/ Модель оценки

Основные средства/ Модель оценки

МЮИОб Офисное оборудование А Основные средства/ Модель оценки
М101107 Мебель А Основные средства/ Модель оценки
M10110S Прочие ОС А Основные средства/ Модель оценки
М101110

М101111

П ерв оначапьная стоимость

Земля (перв оначапьная стоимость)

А

А

Основные средства/ Модель оценки

Основные средства/ Модель оценки

MlOl 112 Здания (перв оначапьная стоимость) А Основные средства/ Модель оценки
М101113

М101114

Сооружения (первоначальная стоимость)

Машины и оборудование

(первоначапьная стоимость)

А

А

Основные средства/ Модель оценки

Основные средства/ Модель оценки

MlOllli

MlOllie

Tр анспортные сред ств а (перв оначапьная стоимость)

Офисное оборудование (первоначальная стоимость)

А

А

Основные средства/ Модель оценки

Основные средства/ Модель оценки

М101117 Мебель (первоначальная стоимость) А Основные средства/ Модель оценки
M10111S

М101120

Прочие ОС (первоначальная стоимость)

H акопп енная амортизация

А

П

Основные средства/ Модель оценки

Основные средства/ Модель оценки

М101121 Земля (накопленная амортизация) П Основные средства/ Модель оценки
MlOl 122 Здания (накопленная амортизация) П Основные средства/ Модель оценки

Окончание табл. 3.10

1 2 3 4
IvIlOl 123 Сооружения (накопленная амортизация) п Основные средства/

Модель оценки

IvIlOl 124 Мантильї и оборудов ание (накопленная п Основные средства/
амортизация) Модель оценки
IvIlOl 123 Транспортные средства (накопленная п Основные средства/
амортизация) Модель оценки
IvIlOl 126 Офисное оборудование (накопленная п Основные средства/
амортизация) Модель оценки
IvIlOl 127 Мебель (накопленная амортизация) п Основные средства/ Модель оценки
IvIlOl 12S Прочие ОС (накопленная амортизация) п Основные средства/ Модель оценки
IvIlOl 130 Резерв под обесценение п Основные средства/ Модель оценки
IvIlOl 131 Земля (резерв под обесценение) п Основные средства/ Модель оценки
IvIlOl 132 Здания (резерв под обесценение) п Основные средства/ Модель оценки
IvIlOl 133 C ооружения (резерв под обесценение) п Основные средства/ Модель оценки
MlOl 134 Машины и оборудование (резерв под п Основные средства/
обесценение) Модель оценки
MlOl 133 Транспортные средства (резерв под п Основные средства/
обесценение) Модель оценки
М101136 Офисное оборудование (резерв под п Основные средства/
обесценение) Модель оценки
MlOl 137 Мебель (резерв под обесценение) п Основные средства/

Модель оценки

MlOl 138

IvIlOl 200

Прочие ОС (резерв под обесценение) Вложения в арендованное имущество, п Основные средства/ Модель оценки
нетт о
М101210 Вложения в арендованное имущество (первоначальная стоимость) А Основные средства
IvIlOl 220 Вложения в арендованное имущество (накопленная амортизация) п Основные средства
IvIlOl 230 Резерв под обесценение - вложения в ар енд об анно е имуще ств о п Основные средства
мюзооо Незавершенное строительство
М103100 О б орудование к установке А Номенклатура
М103200 Строительство объектов OCHOBHbK д Объекты строительств а / Статьи
Cp ед CTE!

П риобр ет ение ОбъектOE ОCHOEHE-D:

з атр ат

Номенклатура

мюззоо
А
Cp ед CTE!
М10 3 400 мюззоо Строительные материалы

Авансы выданные по капитапьнвім

А Номенклатура

Объекты строительства

А
вложениям
М701000 Себестоимость продаж А Статьи затрат
MS01000 Коммерческие и ад министр агив ные расх оды А Статьи затрат
MS02000 Прочие операционные доходы П Прочие доходы и расх оды
MS03000 Прочие операционные расходы А Прочие доходы и расх оды
MSS1000 Пере оценка вне о б оротных активов П Основные средства

формирования учетных записей по РПБУ. В соответствии с МСФО 16 начисление амортизации по объектам основных средств начинается с момента, когда объект готов к эксплуатации, следовательно, с этого момента такие объекты основных средств отражаются в составе основных средств. Ввод объекта ОС в эксплуатацию на счетах структурированного плана счетов по МСФО следует отражать следующими учетными записями (табл. 3.11).

Таблица 3.11 Учетные записи по МСФО - ввод ОС в эксплуатацию[106]

Счет МСФО 1 Нанвкновайне счета, M C ФО

2

Дт

3

Значение со дер ж. признака 1/

Kr Значение со дер яс. признака 2/

Значение содеряс. признака 3

4 5

Ввод ОС в теплу amatyno
М101110 Земля

3⅛8HHH

Сооружения

Машины и оборудование

Транспортные средства

Офисное оборудование Мебель

Прочие ОС (первоначальная стоимость)

+ О бъ Є KT и C H и E H иг О C P ед CTE а/ MD д ель оценки:

по фактическим затратам или пи пере иц ененнойст и HMD C T и

Ml 03000 Незавершенное строительство + C1бъ е К TCT P иит ел Ь C T E а/ о 5 ъ е KT

номенклатуры

Представленные в таблице 3.11 значения содержательного признака используются для целей осуществления последующей оценки объектов основных средств согласно учетной политике компании по МСФО: модель учета по фактическим затратам или модель учета по переоцененной стоимости. В предложенной методике организации параллельного учета основных средств возможность применения модели учета по переоцененной стоимости предусмотрена посредством определения содержательного признака к счетам учета основных средств. В случае, если компания определяет в своей учетной политике по МСФО для какой-либо из групп основных средств модель учета по переоцененной стоимости, то в соответствии с п. 31 МСФО 16 переоценка объектов данных группы основных средств должна производиться с достаточной регулярностью, не допускающей существенного отличия балансовой стоимости от той, которая была бы определена с использованием справедливой стоимости на

конец отчетного периода. Результаты проводимой переоценки объектов основных средств подлежат отражению в виде учетных записей на счетах структурированного плана счетов по МСФО (табл. 3.12).

Таблица 3.12

Учетные записи по МСФО - отражение результатов переоценки1

Счет МСФО Наименование счета, МСФО Дт Кт Значение со дер ж. признака 1/

Значение со дер ж. признака 2/ Значение со дер ж. приз накаЗ

1 2 3 4 5
I. Отражена в учете дооценка объекта ОС
М101110 Земля

Здания

Сооружения

Машины и оборудование

Транспортные средства

Офисное оборудование

Мебель

Прочие ОС (первоначальная стоимость')

+ Объект основного средства/ По переоцененной стоимости
M?S1000 П ер еоценка внес боротньк актив ов + Объект основных средств
2. Отражена в учете дооценка объекта ОС (в пределах восстановления уценки)
М101110 Земля

Зйания

Сооружения

Машины и о боруд ов ание Транспортные средства Офисное оборудование Мебель

Прочие ОС (первоначальная стоимость)

+ Объект основного средства/ По переоцененной стоимости
MS02000 Прочие операционные док оды + В ос ст ановление т екущей уценки (MCΦO)[107][108][109]
3. Отражен а в учете уценка объекта О C
MS03000 Прочие операционные расходы + Уценка объектов ОС (МСФО/
М101110 Земля

Знания

Сооружения

Машины и о боруд ов ание Транспортные средства Офисное оборудование Мебель

Прочие ОС (первоначальная стоимость)

+ Объект основного средства/ По переоцененной стоимости
4. Отражена? учете уценка объекта ОС (в пределах дооценки)
MSS1000 Переоценка внеоборатных активов + Объект основных средств
М101110 Земля

Зйания

Сооружения

Машины и о боруд ов ание Транспортные средства Офисное оборудование Мебель

Прочие ОС (первоначальная стоимость)

+ Объект основного средства/ По переоцененной стоимости

Следует отметить, что при прекращении признания объекта основных средств, прирост стоимости от его переоценки, учитываемый на счете М881000 «Переоценка внеоборотных активов», подлежит списанию на счет М303000 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)». Компании необходимо отразить в своей учетной политике по МСФО один из способов списания прироста стоимости от переоценки, включенного в состав капитала применительно к объекту основных средств (списание непосредственно на нераспределенную прибыль в момент прекращения эксплуатации актива или списание прироста стоимости актива по мере его эксплуатации). В случае, если компания применяет способ списания прироста стоимости актива по мере его эксплуатации, сумма списания прироста стоимости представляет собой разницу между суммой амортизации, рассчитанной на основе переоцененной балансовой стоимости актива, и суммой амортизации, рассчитанной на основе первоначальной стоимости актива.

Как уже было отмечено ранее, амортизация объектов основных средств в соответствии с требованиями МСФО начинается с момента, когда объект готов к эксплуатации, а прекращается с наиболее ранней из дат: отнесение к числу активов, предназначенных для продажи (в соответствии с требованиями МСФО (IFRS) 5 «Долгосрочные активы, предназначенные для продажи, и прекращенная деятельность») или прекращения признания объекта в качестве основных средств (п.5 МСФО (IAS) 16 «Основные средства»). При этом норма начисляемой амортизации для каждого объекта основных средств определяется согласно закрепленному в комплексной учетной политике по МСФО методу распределения стоимости актива на протяжении срока его полезного использования. Стоит также отметить, что амортизируемая стоимость актива определяется за минусом ликвидационной стоимости актива, которая является его рыночной стоимостью на момент выбытия. В соответствии с МСФО 16 используемый метод амортизации, ликвидационная стоимость и срок полезного использования актива в конце каждого финансового года анализируются на предмет их пересмотра.

В случае, если текущие ожидания менеджмента компании отличаются от предыдущих оценок, эти изменения в соответствии с МСФО (IAS) 8 «Учетная политика, изменения в учетных оценках и ошибки» рассматриваются как изменения учетных оценок и отражаются в учете перспективно. Согласно предлагаемой методике проводки по начислению амортизации отражаются на счетах структурированного плана счетов по МСФО на конец каждого месяца учетными записями, представленными в таблице 3.13.

Таблица 3.13.

Учетные записи по МСФО - начисление амортизации[110]

Счет МСФО Наименование счета, МСФО Кт Значение со дер ж. признака 1/

Значение со дер ж. признака 2/

Значение со дер ж. пр нзнака 3

1 2 3 4 5
1.Зачисление амортівещілч
М701000/

М801000

Ce бе стоимп сть продаж/

Коммерческие и административные расходы

+ Амортизация ОС (МСФО)
MlOl 120 Земля

Зйания

Сооружения

Машины и оборудование

Транспортные средства

Офисное оборудование

Мебель

Прочие ОС (накопленная амортизация)

+ Объект основных средств
2. Доначисление амортизувалие случае дооценки объекта ОС
MSS1000 Переоценка вне оборотных активов + Объект основных средств
MlOl 120 Земля

Здания

Сооружения

Машины и оборудование

Транспортные средства

Офисное оборудование

Мебель

Прочие ОС (накопленная амортизация)

+ Объект основного средства/ По переоцененной стоимости
3. Доначислєние амортизсвции в случае дооценки объекта OCf s пределах уценки)
М303000 ■кН ераспр ед епенная прибыль (непокрытый убьлок)» + -
MlOl 120 Земля

3⅛8HHH

Сооружения

Машины и оборудование

Транспортные средства

Офисное оборудование

Мебель

Прочие ОС (накопленная амортизация)

+ Объект основного средства/ По переоцененной стоимости

Окончание табл. 3.13

1 2 3 4 5
1. Списание амортизации в случае уценки объекта ОС
MlOl 120 Земля

Здания

Сооружения

Машины и оборудование

Транспортные средства

Офисное оборудование

Мебепв

Прочие ОС (накопленная амортизация)

+ Объект основного средства/ По переоцененной стоимости
М803000 Прочие операционные дох оды + Уценка объектов ОС — списание накопленной амортизации (МСФО)1

Еще одним важным аспектом в организации параллельного учета по МСФО в предлагаемой методике является учет обесценения объектов основных средств. В соответствии с МСФО (IAS) 36 «Обесценение активов» (далее МСФО 36) компании необходимо на конец каждого отчетного периода проводить оценку наличия признаков обесценения ее активов.

В случае наличия таких признаков компании необходимо оценить возмещаемую стоимость активов, в отношении которых были выявлены признаки обесценения, определяемую как наибольшая из справедливой стоимости основных средств за вычетом расходов на продажу и ценности использования основных средств (приведенной стоимости будущих денежных потоков, которые предположительно будут получены от использования актива). Учетные записи по отражению обесценения объекта основных средств представлены в таблице 3.14.

Таблица 3.14

Учетные записи по МСФО - признание обесценения

Счет МСФО Наименование счета, МСФО Дт Кт Значение со дер ж. признака 1/

Значение со дер ж. признака 2/

Значение содерж. признака 3

1. Начислен резерва под обесценение
М803000 Прочие операционные расходы + Резерв под обесценение ОС (МСФО)
MlOl 130 Земля

Здания

C ооружения

Машины и оборудование

Транспортные средства

Офисное оборудование

Мебель

Прочие ОС (Резерв под обесценение)

+ Объект основных средств

1 Является значением содержательного признака «Прочие доходы и расходы».

2 Составлено автором

Согласно требованию МСФО 36, в случае последующего восстановления убытка от обесценения возросшая балансовая стоимость актива не должна превышать балансовую стоимость, которая была бы определена (за вычетом амортизационных отчислений), если бы не признавалось никакого убытка от обесценения для данного актива за предыдущие годы. Для целей соответствия данному требованию предложенной методикой организации параллельного учета основных средств предполагается ведение обособленного учета амортизации признанного ранее обесценения в отношении каждого объекта основных средств в регистре учета основных средств по МСФО. Восстановление убытка от обесценения отражается на счетах структурированного плана счетов по МСФО учетными записями, представленными в таблице 3.15.

Таблица 3.15

Учетные записи по МСФО - восстановление убытка от обесценения1

Счет МСФО Наименование счета, МСФО Дт Кт Значение со дер ж. признака 1/

Значение со дер ж. признака 2/

Значение содерж. признака 3

і. йізчислгниг амортизацій резерва гад обесценение (до восстановления обесценения/
MlOl 130 Земля

3⅛8HHH

Сооружения

Машины и оборудование

Транспортные средства

Офисное оборудование

Мебель

Прочие ОС (Резерв под обесценение)

+ Объект основных средств
MlOl 120 Земля

Зйания

Сооружения

Машины и оборудование

Транспортные средства

Офисное оборудование

Мебепв

Прочие ОС (накопленная амортизация)

+ Объект OCHOBHbK средств
2. Boccmановпение резерва под обеаценение
MlOl 130 Земля

Зйания

Сооружения

Машины и оборудование

Транспортные средства

Офисное оборудование

Мебель

Прочие ОС (Резерв под обесценение)

+ Объект OCHOBHbK средств
М802000 Прочие операционные дох оды + Восстановление резерва под обесценение (МСФО)

1 Составлено автором

2 Учетная запись по начислению амортизации резерва под обесценение начисляется системно до момента его восстановления (или выбытия объекта ОС)

Реализация обособленного учета и амортизации резерва под обесценение объектов основных средств, представленных в таблице 3.15, обеспечит необходимую аналитику для формирования данных параллельного учета по МСФО для целей соответствия требованиям МСФО 36 в части восстановления убытков от обесценения.

Заключительным аспектом, рассматриваемым в рамках методики организации параллельного учета основных средств по МСФО, является прекращение признания объектов основных средств при его выбытии или когда от его использования не ожидается никаких будущих экономических выгод. Доходы и расходы, возникающие в связи со списанием объекта основных средств, включаются в состав прибыли и убытков отчетного периода как разница между чистыми поступлениями от выбытия, если таковые имеются, и балансовой стоимостью данного объекта по МСФО. В соответствии с предложенной методикой учетные записи, отражающие чистые поступления от выбытия объекта основных средств, т.е. прочий доход и налог на добавленную стоимость при продаже объекта основных средств транслируются из РПБУ. Списание стоимости выбывающего объекта ОС отражается учетными записями на счетах структурированного плана счетов по МСФО, что представлено данными таблицы 3.16.

Таблица 3.16

Учетные записи по МСФО - выбытие объекта ОС1

Счет МСФО Наименование счета, МСФО Дт Кт Значение со дер ж. признака 1/ Значение со дер ж. признака 2/ Значение содерж. признака 3
1 2 3 4 5
1. Перенос стоимости объекта ОС
MS03000 Прочие операционные расходы + Pacx оды от выбытия ОС (МСФО)
М101110 Земля

Знания

Сооружения

Машины и оборудование

Транспортные средства

Офисное оборудование

Мебель

Прочие ОС (первоначальная стоимость)

+ Объект основного средства/ По переоцененной стоимости

1Составлено автором

1 I 2 I 3 I 4 I 5
2. Перенос накопленной амортизацій объекта ОС
MlOl 120 Земля

Зйания

Сооружения

Машины и оборудование

Транспортные средства

Офисное оборудование

Мебель

Прочие ОС (накопленная амортизация]

+ Объект основного средства/ По переоцененной стоимости
MS03000 Прочие операционные док оды + Доходы от выбытия ОС (МСФО)
3. Перенос результатов обесценения объекта ОС
MlOl 130 Земля

Зйания

Сооружения

Машины и оборудование

Транспортные средства

Офисное оборудование

Мебель

Прочие ОС (Резерв под обесценение)

+ Объект основных средств
MS03000 Прочие операционные д ок оды + Доходы от выбытия ОС (МСФО)
4. Признание запасов, оставшихся отликвидации OC[111]
М202100 Сырье и материалы Прочие материалы + Номенклатура
MS03000 Прочие операционные д QX оды + Доходы, связанные с ликвидацией ОС (МСФО)

Представленные в рассматриваемом примере операции по ведению параллельного учета основных средств определяют преимущества указанного способа формирования данных МСФО для подготовки отдельной финансовой отчетности:

- в результате внедрения параллельного учета по МСФО и РПБУ значительно сокращаются сроки подготовки отчетности;

- несмотря на то, что внедрение параллельного учета и соответствующей информационной системы требует определенных инвестиций, размер которых определяется в зависимости от сложности реализуемых бизнес-процессов и непосредственно выбора самой информационной системы, затраты на составление отчетности по итогам периода минимальны;

- формируемая своевременная достоверная информация о внеоборотных активах позволяет удовлетворить информационные потребности о состоянии активов собственников бизнеса, выстроить более эффективный процесс

управления активами менеджменту компании, а также повысить инвестиционную привлекательность для потенциальных инвесторов.

После того как в рамках методического модуля предложенной методики проведена разработка учетных процедур в отношении всех объектов учета, по которым российские учетные стандарты отличаются от МСФО в части требований к представлению информации, компании необходимо определить порядок формирования финансового результата для целей составления финансовой отчетности по МСФО, поскольку МСФО не регулируют процесс формирования финансового результата, так как в первую очередь определяет правила представления финансовой информации, а не учетные процедуры ее формирующие.

На наш взгляд, реализация рекомендованной в ходе исследования модели учетной системы, описывающей учетный процесс компании в виде четырех способов получения учетной информации соответствующей требованиям МСФО1, позволит обеспечить выполнение всех необходимых учетных процедур для целей формирования финансового результата по МСФО. Формирования финансового результата по МСФО, аналогично отечественной практике учета, представляет собой обобщение финансового результата от обычных видов деятельности, а также прочих доходов и расходов, в виде учетных записей на счетах структурированного плана счетов по МСФО, приведенных в таблице 3.17.

Таблица 3.17

Учетные записи по МСФО - формирование финансового результата[112][113]

Счет МСФО Накм)еііпва.нне счета, M C ФО Дт Кт Комментарий
1 2 3 4 5
1. Обобщение финансового результата ат обычных видов деятельности
М601000 Выручка от продажи + 3акрыгие выручки от пр одаж
MS50000 Прибыль (убыток) до налогообложения +
MS50000 Прибыль ('убыток! до налогообложения + Закрытие НДС с вьіручки от продаж
М602000 H ап от на до бавпенную ст оимо сть +

1 2 3 4 5
MS50000 Прибыль (убыток) до налогообложения + Закрытие себестоимости за период
М701000 Себестоимость продаж +
2. Обобщение финансового результата от прочих доходов и расходов
MSiOOOO Прибыль (убыток) до налогообложения + Закрытие коммерческих расходов периода
MS01000 Коммерческие и административные расходы +
MS02000 Прочие операционные доходы + Закрьлие прочих операционных доходов
MSiOOOO Прибыль (убыток) до налогообложения +
MSiOOOO Прибыль (убыток) до налогообложения + Закрытие прочих операционных р а сх од о в
MS03000 Прочие опер ационньιe р асх оды +
MS04000 Процентные доходы + Закрытие процентного док ода
MSiOOOO Прибыль (убыток) до налогообложения +
MSiOOOO Прибыль (убыток) до налогообложения + Закрытие процентного расхода
MSOiOOO Процентные расходы +
3. Расчет чистой прг&ыли за период
MSOiOOO Прибыль (убыток) до налогообложения + -
MS70000 Прибыль (убыток) за период +
4. Выполнение процедуры реформации баланса'
М303000 Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток) + Присоединение прибыли(убыткф за отчетный период к Hepacrfi едепеннпй прибыли (убытку)
MS70000 Прибыль (убыток) за период +

Следует отметить, что применение рекомендуемой методики формирования отдельной финансовой отчетности по МСФО компаниями, занимающимися производством, чей производственный цикл подразумевает наличие незавершенного производства, потребуется организация параллельного учета затрат на производство и калькулирования себестоимости, что повлечет расширение перечня счетов структурированного плана счетов по МСФО. Реализация указанной задачи в предложенном структурированном плане счетов по МСФО обеспечивается использованием свободного кода синтетического счета М203000, что представлено данными таблицы 3.18.

Представленных в таблице 3.18 счетов структурированного плана счетов по МСФО для целей организации параллельного учета производственных затрат по МСФО недостаточно, так как требуется применение дополнительных регистров учета производственных затрат по МСФО, обеспечивающих выполнение отдельного учета прямых затрат на производство по МСФО, учета накладных

Счета учета производственных затрат и НЗП по МСФО

Счет МСФО Наименование, МСФО А-П C одер нательный пр из на к 1/ C одер нательный пр из на к 2/ Содержательный пр из на к 2
М203000 П р аиз в о дств еннвіе з атр аты А H оменкпатурные группы/ Статвизатрат/ Место возникновения затрат
М203100 Основное производство А H оменкпатурные группы/ Статвизатрат/ Место возникновения затрат
М203200

М203300

Вспомогательные производства

Общепроизводственные затраты

А

А

H оменкпатурные группы/ Статвизатрат/ Место возникновения затрат

H оменкпатурные группы/ Статвизатрат/ Место возникновения затрат

М203400 Бракв производстве А H оменкпатурные группы/ Статвизатрат/ Место возникновения затрат
М203500 Обслуживающие производства А H оменкпатурные группы/ Статвизатрат/ Место возникновения затрат

расходов по МСФО, учета затрат на выпуск продукции по МСФО, учета выпускаемой продукции по МСФО. При этом моделирование учетной системы в соответствии с рассматриваемой методикой формирования отдельной финансовой отчетности по МСФО позволяет использовать отдельные данные первичного учета по РПБУ в качестве исходных данных параллельного учета по МСФО. Для этого в карте соответствия счетов (мэппинге) РПБУ и МСФО следует определить перечень значений содержательного признака «Статьи затрат», определяющих расходы отчетного периода, признание которых отвечает критериям признания расходов по МСФО.

Следует также отметить, что положения МСФО (IAS) 2 «Запасы» (далее МСФО 2) определяют ряд отличительных особенностей методики учета производственных затрат и калькулирования себестоимости по МСФО и РПБУ, которые необходимо учитывать при разработке алгоритмов формирования показателей производственных затрат по МСФО, что представлено данными таблицы 3.19.

Заключительным этапом, рассматриваемым в рамках методического модуля медоки формирования отдельной финансовой отчетности в соответствии с

Особенности учета производственных затрат по МСФО1

Положения МСФО (IAS) 2 «Запасы» Влияние на показатель себестоимости ио МСФО
1 2
Отнес енне постоянных произв ОДСТЕ енных накладных расходов на затраты на переработку производится на основе нормальной

произ ВОДИТ епьно CTM произв О ДСТЕ: Є ИНЫХ

мощностей. Сумма постоянных накладных расходов, относимых на каждую единицу продукции, не увеличивается в результате низкого уровня производства или грOCTOев. H ераспр ед елейные накладные р асх оды

признаются в качестве расходов в период в озникнов ения (п. 13)

В соответствии с МСФО 2, в случае отклонения фактического объема производства от нормального[114][115], обусловленного низким уровнем производительности или наличием простоев, сумма постоянных накладных расходов, относимых на каждую единицу продукции, не увеличивается. Нераспределенные накладные расходы признаются в качестве расходов в период возникновения Таким образ отд требования МСФО

обеспечивают признание убытков, обусловленных тем фактотд что прибыль от продаж при снижении объема производства не покроет полные производственные расходы независимо от того, в каком периоде будет реализована произведенная продукция

В случае, если в процессе производства продукт а также производится побочный продукт, и затраты на переработку каждого продукта не могут быть идентифицированы отдельнц они распределяются между продуктами на

пропорциональной и последовательной основе. Например, распределение может производиться на основе относительной стоимости продаж каждого продукта, либо на стадии процесса произ BθflcτB⅛ когда продукты становятся отдельно идентифицируемьгми, либо при з ав ершении произв о дств а (п. 14)

В соответствии с требованием п. 14 МСФО 2 себестоимость побочного продукта определяется за минусом чистой стоимости реализации основног о продукта
Административные накладные расходь; которые не способствуют обеспечению текущего местонахождения и состояния запасав, являются затратами не включаемыми в себестоимость запасав, и признаются в качестве расходов в периоде их возникновения (п 16) В соответствии с МСФО 2, общехозяйственные расходы не включаются в себестоимость продаж, а всегда относятся на расходы периода

требованиями МСФО, является разработка алгоритмов и порядка формирования форм финансовой отчетности. На данном этапе специалистам, занимающимся реализацией методологического обеспечения процесса формирования отчетности по МСФО, необходимо использовать карту соответствия данных счетов структурированного плана счетов по МСФО и показателей форм финансовой отчетности по МСФО.

Разработанная в ходе исследования методика формирования финансовой отчетности по МСФО предполагает, что структура плана счетов по МСФО (включая классификатор содержательных признаков) соответствует определенной

в рамках стратегического модуля методики структуре форм финансовой отчетности по МСФО, что снижает трудоемкость процесса построения карты соответствия данных счетов по МСФО и показателей форм финансовой отчетности, за исключением разработки алгоритма формирования показателей отчета о движении денежных средств. В том случае, если в рамках стратегического модуля предложенной методики подготовки отдельной финансовой отчетности по МСФО менеджмент компании определяет, что для целей формирования внешней финансовой отчетности отчет о движении денежных средств подготавливается косвенным методом в части раскрытия информации об операционной деятельности, то специалистам, обеспечивающим реализацию методологического обеспечения процесса формирования отчетности, потребуется провести анализ характерных для компании хозяйственных операций на предмет определения перечня операций неденежного характера. Кроме того, определенные в стратегическом модуле предложенной методики цели и ожидания менеджмента компании в отношении подготовки финансовой отчетности в соответствии с МСФО позволяют определить набор показателей и структуру форм финансовой отчетности, отображающие особенности бизнеса компании. МСФО (IAS) 1 «Представление финансовой отчетности» определяет минимальный набор показателей, которые формируют структуру форм финансовой отчетности. Стоит отметить, что к включаемым в состав финансовой отчетности показателям относятся только те, которые непосредственно являются релевантными для деятельности компании, а используемые наименования и порядок указанных в отчете статей могут изменяться в соответствии с характером деятельности компании и ее хозяйственных операций.

Таким образом, представленное в предложенной методике методическое обеспечение процесса подготовки отчетности по МСФО позволяет существенно снизить временной фактор и трудоемкость выполнения практических действий по ее составлению. В то время как прикладной модуль методики представляет собой последовательное выполнение процедур процесса формирования финансовой отчетности по МСФО, методологическая основа которых описана в методическом

модуле рассматриваемой методики. Результатом процедур сбора и анализа информации об активах, обязательствах, собственном капитале, доходах и расходах и движении денежных средств по данным аналитического и синтетического учета РПБУ и МСФО, входящих в прикладной модуль, является сформированный комплект форм финансовой отчётности в соответствии с требованиями МСФО.

Необходимо отметить, что предложенная в настоящем исследовании методика подготовки отдельной финансовой отчетности по МСФО позволяет компании с наименьшими затратами трудовых и финансовых ресурсов произвести сбор и обобщение информации в целях подготовки отчетности в международном формате, что коренным образом влияет на эффективность управленческих решений, которые во многом зависят от достоверности и своевременности финансовой и управленческой информации, содержащейся в соответствующей отчетности, открывая организации новые возможности по привлечению крупных иностранных инвесторов.

Кроме того, освоение такого аспекта работы, как составление отчетности по МСФО, требует от персонала значительных усилий по совершенствованию своих знаний и навыков, повышения качества работы и корпоративного управления в целом. Все это стимулирует компании к дальнейшему динамичному развитию.

Заключительный, контрольный модуль занимает неотъемлемое место в процессе подготовки отчетности по МСФО. Контроль - это процесс, обеспечивающий соответствие функционирования управляемого объекта принятым управленческим решениям и направленный на успешное достижение поставленных целей[116]. Контроль хозяйствующего субъекта предполагает мониторинг любого управляющего воздействия, поданного на вход управляемой системы. Роль контролирующего параметра в системе управления обычно выполняет один из сотрудников аппарата управления или специально организованная служба, курирующая соответствующее направление деятельности и наделенная необходимыми для этого полномочиями. Любые управленческие

решения в системе управления должны проходить через контролирующий элемент[117].

Федеральным законом «О бухгалтерском учете» от 06.12.2011 №402 (в редакции последующих изменений) введена отдельная статья, посвященная внутреннему контролю (ст. 19). Причем рассматривается не только внутренний контроль ведения бухгалтерского учета и составления бухгалтерской (финансовой) отчетности, но и самих фактов хозяйственной жизни экономического субъекта. Следует отметить, что согласно Плану Министерства финансов Российской Федерации на 2012 - 2015 годы по развитию

бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации на основе Международных стандартов финансовой отчетности, утвержденному Приказом Минфина России от 30.11.2011 №440, до 2014 года должны быть разработаны рекомендации для хозяйствующих субъектов по организации и осуществлению ими внутреннего контроля за ведением бухгалтерского учета и составлением бухгалтерской (финансовой) отчетности.

Учитывая изложенные позиции, контроль в предлагаемой в ходе исследования методике рассматривался как непрерывный процесс на всех этапах подготовки отчетности по МСФО, включающий сбор и анализ информации для принятия управленческих решений, ориентированных на эффективность деятельности компании. В данном блоке методики целесообразно провести целый комплекс контрольных мероприятий. Предпосылки успешного функционирования контрольных процедур можно систематизировать следующим образом:

- назначение сотрудников, ответственных за осуществление контрольных процедур;

- регулярность осуществления контрольных процедур;

- следование принципам независимости, честности, объективности и нормам профессионального поведения работниками, ответственными за осуществление контроля;

- документирование результатов проведения контрольных процедур;

- регулярная оценка эффективности и полноты системы контрольных процедур на основе результатов использования контрольных процедур в предыдущие периоды;

- подготовка планов действий, направленных на устранение недостатков, выявленных в работе системы контроля;

- доведение принципов контроля и конкретных контрольных процедур до сведения работников, участвующих в процессе подготовки отчетности по МСФО с целью обеспечения уверенности в том, что такие принципы и процедуры понятны и применяются на практике.

В ходе исследования разработан регламент контрольных процедур процесса подготовки отдельной отчетности по МСФО (см. прил. 6).

Предложенный в приложении 6 регламент контрольных процедур в рамках процесса подготовки отдельной отчетности по МСФО представляет собой совокупность рисков и описание контрольных процедур, обеспечивающих достижение целей в соответствии с требованиями МСФО. Оценка рисков предусматривает выявление и анализ внутренних факторов (сложность организационной структуры, уровень квалификации специалистов, организационные изменения, текучесть кадров и т.д.), оказывающих влияние на процесс подготовки отчетности в целом.

Использование системы контроля на всех этапах подготовки финансовой отчетности по МСФО является гарантией соблюдения на практике требований МСФО и качественного составления отчетности, и как следствие повышения полезности учетной и отчетной информации для пользователей[118].

<< | >>
Источник: Карецкий Алексей Юрьевич. Развитие методики формирования бухгалтерской (финансовой) отчетности организации в соответствии с требованиями МСФО. ДИССЕРТАЦИЯ на соискание ученой степени кандидата экономических наук. Ростов-на-Дону - 2014. 2014

Еще по теме 3.1. Методические основы формирования индивидуальной финансовой отчетности в соответствии с требованиями МСФО:

  1. Карецкий Алексей Юрьевич. Развитие методики формирования бухгалтерской (финансовой) отчетности организации в соответствии с требованиями МСФО. ДИССЕРТАЦИЯ на соискание ученой степени кандидата экономических наук. Ростов-на-Дону - 2014, 2014
  2. Оценка ставки восстановления на основе моделей ценообразования финансовых инструментов
  3. Теоретические и методические подходы к расчету ставки восстановления
  4. Финансовое положение эмитента
  5. Исследование ассоциативного соответствия современной медианоминации
  6. Участие государства в финансово-хозяйственной деятельности эмитента
  7. Приложение 5 Ассоциативно соответствующие/несоответствующие медианазвания
  8. Приложение 4 Результаты расчета индексов ассоциативного соответствия (ИАС) современной медианоминации
  9. Ставка восстановления как ключевой параметр расчета требований к капиталу и резервирования
  10. § 2. Законодательные требования по обеспечению правовой охраны банковской тайны
  11. 75. Требования о компенсации морального вреда: основания предъявления, размер, способы и условия удовлетворения.
  12. В процессе формирования (в активной массе)
  13. 74. Убытки: понятие, виды, основания предъявления требований о возмещении, объём и условия удовлетворения.
  14. Сборка и формирование аккумуляторных батарей
  15. 4.3 Модель формирования электрического потенциала в системе «медь - графит»
  16. Классификация современной медианоминации на основе тематических сегментов российского издательского рынка
  17. Формирование состава и структуры в свинцово-кислотном источнике тока